-----------------------------------------------
כניסה
למערכת
ט.מ.ל
PAYCHECKS
לחץ להרשמה
מרכז ידע וחדשות
מרכז ידע וחדשות
01.02.2014

מס על פנסיה, זקיפת תמלוגים ותקנות 21,22,34- מאמר שני בסדרה

מס על פנסיה, זקיפת תמלוגים ותקנות 21,22,34- מאמר שני בסדרה

 

נכתב על ידי ברוך כחלון, רו"ח (עו"ד)

הקדמה (מאמר 2 בסדרה): נושא המיסוי הפנסיוני תופס תאוצה רבה בארץ ובעולם, כפועל יוצא המחוקק הישראלי ביצע לאחרונה חקיקה מרחיקת לכת בתחום.

במטרה להעניק הבנה יותר רחבה בתחום, יפורסמו באתר של מכללת ט.מ.ל סדרה של מאמרים מקצועיים.

מאמר זה יתרכז בדין שלפני תיקון 163 לפקודת מס הכנסה.

1.      קופות הוניות

קופת גמל היא קרן או קופה לתגמולים, לקצבה, לפיצוים לחופשה או השתלמות או למטרה אחרת, וכן קופה מרכזית להשקעות שהנציב אישר אותה לעניין הפקודה שמתנהלת בהתאם לתקנות, למעט קרן או קופה שמנהלת חברת ביטוח שלא למטרת תגמולים קצבה או פיצויים (כגון: ביטוח חיים). יש לציין, כי העמית בקופה יכול להיות שכיר או עצמאי או שכיר בעל שליטה. קופת גמל לתגמולים יכולה לפעול ע"י בנקים, חברות ביטוח, חברות ניהול עצמאיות או ע"י מפעלים ומוסדות ציבוריים ובלבד שאלה מקיימים את הוראות ניהול קופות הגמל.

 יש לציין, כי גם חברת ביטוח רשאית לנהל קופות גמל, היות שתקנה 42 לתקנות קובעת, כי אם קוימו כל ההוראות הקבועות בתקנות אלה, רשאי הנציב לאשר כקופת גמל כאמור בסעיף 47 לפקודה (להלן: "קופת ביטוח"), כל אחת מתכניות הביטוח הבאות:

 

          א.         תכנית ביטוח פיצויים לעובד - כקופת ביטוח לפיצויים או כקופת ביטוח מרכזית לפיצויים.

          ב.         תכנית ביטוח תגמולים לעובד - כקופת ביטוח לתגמולים.

           ג.          תכנית ביטוח קצבה לעובד- כקופת ביטוח לקצבה.

          ד.         תכנית ביטוח תגמולים או קצבה לעמית עצמאי - כקופת ביטוח לתגמולים או לקצבה.

          ה.         בתכנית ביטוח פיצויים ותגמולים לעובד, את חלק התכנית לפיצויים - כקופת ביטוח          לפיצויים, ואת יתרת תכנית הביטוח - כקופת ביטוח לתגמולים (להלן - תכנית ביטוח מאושרת לפיצויים ותגמולים). אישר הנציב כאמור בפסקה זו, יראו כל אחת מקופות הביטוח כקופת גמל נפרדת לכל דבר ועניין.

 

1.1.             שיעור ההפקדה של המעביד בגין עובדו

שעורי ההפקדה נקבעו בסעיף 19(א)(1)(א) לתקנות. תקנה זו קובעות, כי החל משנת 2005 תשלומי המעביד צריכים להיות תשלומים חודשיים רצופים בשיעור שווה ממשכורתו של העמית (העובד יכול להגדיל את ההפקדה עד לשיעור של 7% מהמשכורת ללא תשלום מקביל של המעביד) עד שיעור הפקדה של 7.5%, ואולם:

                      א.         בתוכנית ביטוח המבטיחה תשואה[6] יהיה התשלום שמעבר ל-5% מיועד לחשבון אחר שאינו מבטיח תשואה אך מיועד לאותה מטרה.

                      ב.         בקופת גמל המבטיחה תשואה[7] יהיה התשלום שמעבר לשיעור של 5% מיועד לאותה מטרה אך במסלול שלא מבטיח תשואה.

                       ג.          בתכנית ביטוח שביום 31.12.04 משלם בה העמית תשלומים, שעל פי תנאי הפוליסה לא ניתן להגדילם, יהיה התשלום שמעבר לשיעור של 5% לחשבון אחר שאינו כולל הגבלה לאותה מטרה אצל אותו מבטח.

                      ד.         בתכנית ביטוח שביום 31.12.04 משלם בה העמית ע"פ תנאי פוליסה שאושרו לפני 1.1.04והתוכנית מבטיחה מקדמי קצבה קבועים, ניתן להפקיד את התשלום שמעבר ל- 5% לחשבון אחר, ובלבד שישולם לאותה מטרה אצל אותו מבטח.

הפקדות שלא על פי התנאים לעיל, לא יזכו את קופת הגמל בפטור לפי סעיף 9(2) לפקודה , לא את המעביד בהוצאה לפי 17(5) לפקודה וכן לא יוכרו לעובד לצורך זיכוי לפי סעיף 45א לפקודה.

 

1.2.             שיעור התשלום של העובד[8]

בעבר דרשו התקנות הפקדה מקבילה של העובד מידי חודש כנגד תשלומי המעביד (עד 5% מהמשכורת) כתנאי למתן אישור לקופת גמל לתגמולים או קצבה[9] למרכיב תגמולים. כיום העובד רשאי להפקיד עד 7% ממשכורתו למרכיב התגמולים.

א.      בגין ההפקדה של עד 5% למרכיב התגמולים של מעבידו ישלם העובד תשלום זהה לאותו חשבון בקופת הגמל[10], שיעור תשלומי העמית השכיר למרכיב תגמולי העובד אינו עולה על 7% ממשכורתו ואם תשלומי המעביד לתגמולים אינו עולה על 5% ממשכורתו של העובד יהיה שיעור ההפקדה של העובד שווה לשיעור ההפקדה של המעביד. כלומר, מרכיב התגמולים העולה על 5% ממשכורתו של העובד אינו מחייב הפקדה בשיעור זהה של המעביד. חובת ההפקדה בשיעור זהה חלה רק על הפקדות שהינן עד ל- 5% ממשכורתו של העובד. ברם כדי שהעובד יפקיד מעל ל-5% יש צורך שהמעביד יפקיד לפחות 5%[11].

ב.      כל תשלומי העמית השכיר ישולמו לאותו חשבון קופת גמל שאליו שילם המעביד למרכיב תגמולי המעביד בשל אותה משכורת ולאותה מטרה, ואולם :

1.       בתכנית ביטוח המבטיחה תשואה יהיה התשלום שמעבר ל-5% או שיעור ההפקדה של המעביד כנמוך (בסעיף זה "השיעור הנדרש") לחשבון אחר שאינו מבטיח תשואה בתכנית לאותה מטרה אצל אותו מבטח, ואם הפקיד המעביד סכומים לחשבון כאמור[12], גם הפקדות העובד שמעבר לשיעור הנדרש יהיו לאותו חשבון.

2.       בקופת גמל המבטיחה תשואה[13] יהיה התשלום שמעבר לשיעור הנדרש לחשבון אחר שאינו מבטיח תשואה באותה קופת גמל ולאותה מטרה ואם הפקיד המעביד סכומים לחשבון כאמור, גם הפקדות העובד שמעבר לשיעור הנדרש יהיו לאותו חשבון.

3.       בתכנית ביטוח שביום 31.12.04 משלם העובד תשלומים שלפי הפוליסה לא ניתן להגדילם, יהיה התשלום שמעבר לשיעור הנדרש, לחשבון אחר שאינו כולל הגבלה כאמור, בתכנית לאותה מטרה אצל אותו מבטח. ואם הפקיד המעביד מעל ל- 5% יהיו הפקדות העובד, שמעבר לשיעור הנדרש, לחשבון שבו הפקיד המעביד את יתרת ההפקדה שמעבר ל-5%.

4.       בתכנית ביטוח שביום 31.12.04 משלם העובד תשלומים לפי תנאי הפוליסה שאושרו לפני 1.1.04 והובטחו בה לעמית מקדמי קצבה קבועים, ניתן להפקיד את התשלומים שמעבר לשיעור הנדרש לחשבון אחר. ואם הפקיד המעביד סכומים מעבר ל-5%, אזי יועברו תשלומי העובד לאותה תוכנית ולאותה מטרה, לחשבון שבו הפקיד המעביד הסכומים שמעל ל-5%.

1.3.             תשלומים לתוכניות ביטוח

תקנה 44(ג) היא אשר קובעת[14], כי הוראות תקנות 19-23 יחולו גם לעניין תשלומים על פי תכנית ביטוח מאושרת, אלא שתשלומי העובד כאמור בתקנה 19(ב) יהיו במסגרת הפוליסה של המעביד או בכל צורה אחרת לפי בחירתו. כלומר ניתן היה לומר, שיש אפשרות למעביד לשלם לביטוח מנהלים לקצבה ואילו לעובד לקרן פנסיה. פרשנות זו הינה הרחבה של תקנה 19(ב) שלא אפשרה לעשות כן.

ביום 9.3.00 תוקנה 44(ג) וזה נוסחה החדש:

                      א.         " הוראות תקנות 19 עד 23 יחולו גם לענין תשלומים על פי תכנית ביטוח מאושרת, אלא שתשלום עמית-שכיר, כאמור בתקנה 19(ב) יהיה במסגרת פוליסה של המעביד לאותה מטרה.

                      ב.         עמית שכיר שהיה עמית בקופת גמל אחרת לאותה מטרה, לפני תחילת עבודתו אצל המעביד בעל הפוליסה, רשאי לשלם את תשלומיו כעמית שכיר באותו חשבון קופת גמל שבה היה עמית כאמור, אם שונה לקופת גמל לעמית שכיר, ואם מעבידו משלם את תשלומיו לאותו חשבון קופת גמל, ובלבד שתקנונה אינו מונע זאת; הוראה זו תחול בשינויים המחויבים, גם על עמית שכיר לענין פוליסת ביטוחשהתקיימו בה כל אלה:

1)     במועד רכישתה אושרה כקופת גמל;

2)     שונתה כדין לתכנית חיסכון; [הוראה זו תחול על פוליסה שהוצאה לפני שנת המס 2003 בלבד]

3)     במועד תחילת עבודתו אצל המעביד הנוכחי שונתה לקופת גמל לעמית שכיר, לאותה מטרה שהוגדרה בקופת הגמל המקורית, באישור הנציב ובתנאים ובתיאומים שקבע;

4)     מעבידו משלם את תשלומיו לאותו חשבון קופת גמל;

5)     תקנונה אינו מונע תנאי מהתנאים האמורים;

 

בחר כך העמית השכיר, יראו את המועד שבו שולמו תשלומים לראשונה לתכנית לאחר ששונתה לקופת גמל לעמית שכיר, כמועד התשלום הראשון לקופת הגמל.

                       ג.          על אף האמור בסעיפי משנה (א) ו-(ב), עמית שכיר שהוא בעל שליטה, כהגדרתו בסעיף 32(9) לפקודה, שהכנסת עבודתו משולמת על ידי מעביד אחד בלבד, רשאי לשלם את תשלומיו כעמית שכיר לקופת ביטוח לתגמולים, עד לגובה של 7% מהכנסתו המזכה, כהגדרתה בסעיף 47 לפקודה, אם מעבידו שילם את תשלומיו לקופת גמל לקצבה שהיא קופת ביטוח.

 הוראות פסקאות (א)-(ג) לא יחולו על תוכניות ביטוח שבהן משלם העמית השכיר ב-1.1.03, תשלומים שלא במסגרת הפוליסה של המעביד."

התקנה החדשה קובעת במפורש, כי תשלומי העובד יהיו לאותה מטרה שלה מיועדים תשלומי המעביד.  יש לציין, כי כלל זה הינו גם בגין התשלום העודף על 5% בקופת גמל לתגמולים, קרי גם המעביד וגם עובד חייבים לשלם את עודף זה לאותה קופת גמל ולאותה מטרה. 

 

נזכיר, כי תקנה 42 לתקנות מאפשרת לנציב לאשר, כי קופת ביטוח תהווה קופת גמל. חשיבותה של הוראה זו רבה, שכן בלעדיה אין מקום להחיל על הכנסות קופת הביטוח את הפטור הקבוע בסעיף 9(2) לפקודה, המכיל בגדרו קופת גמל, שאינה קופת ביטוח. לפיכך, מתן האישור הוא שפוטר את קופת הגמל המתנהלת ע"י חברת הביטוח.

התקנה כנוסחה עובר ל-1.1.04 קבעה מספר אפשרויות לתוכניות אותם יכול הנציב לאשר[15]. קיימות מס' תוכניות ביטוח המונפקות ע"י חברות ביטוח כגון: פוליסת ביטוח תגמולים לעצמאים ולשכירים, שהמאפיין המשותף להם הינו, ייעוד חלק מהכספים לרכישת ביטוח חיים או אובדן כושר עבודה (מרכיב הריסק) וכך רוכש המבוטח גם כיסוי פנסיוני וגם ביטוח חיים לכל דבר ועניין.

 

1.4.             ה"משכורת"

כנזכר לעיל שיעור ההפקדה הינו מהמשכורת ועל כן להגדרת משכורת חשיבות רבה מאין כמוה והיא קשורה בטבורה לסכום ההפקדה.

משכרות לעניין קופת גמל לתגמולים[16] הינה הכנסת עבודה למעט שווי רכב שהוצמד לעובד. כלומר המשכורת כוללת החזר הוצאות החייב במס וכן את כל ההכנסות הנזקפות לחובתו של העובד, כגון: הכנסה לפי סעיפים 3(ט), 102 מסלול פירותי, 3(ה) לפקודה וכו'.

1.5.             ניכוי ההוצאה

ברי כי הפקדות המעביד מותרות בניכוי כהוצאה. אין להתירן כהוצאות משכורת, המותרות לפי סעיף 17 רישא לפקודה, אלא לפי סעיף 17(5), הספציפי לעניין זה, והקובע כדלקמן:

"סכומים ששילם מעביד - בתנאים ובשיעורים שנקבעו לפי סעיף 22 לחוק הפיקוח על קופות גמל[17]- בתור השתתפות שנתית סדירה לקופת גמל, וכן סכומים בשיעורים ובתנאים כאמור אך בשינויים המחוייבים על פי העניין ששילם מעביד למדינה, לרשות מקומית או לגוף אחר שקבע שר האוצר לעניין זה, לשם שמירת זכות הפנסיה של עובדו, וכן כל סכום או חלק ממנו ששילם מעביד - באישור המנהל - לקופת גמל כאמור או למוסד או לגוף כאמור שלא בתור השתתפות שנתית סדירה."

 

מן האמור יוצא, כי ההוצאה מותרת למעביד, אך אינה נחשבת כהכנסה בידי העובד[18] בעת ההפקדה לקופת הגמל. יש לציין, כי ההוצאה מותרת לניכוי על בסיס מזומן בלבד ללא קשר לבסיס דיווח של המעביד לאור סעיף 18(א) לפקודה[19].

לדידנו, תשלומים ששילם המעביד מעבר לכללים מהווים, לכאורה, הוצאה מותרת, היות שסעיף 17(5) מגביל את ההוצאות ל"סכומים בשיעורים ובתנאים כאמור...". ברם, היות שהפקדות המעביד מעבר לקבוע בכללים מהווים הכנסת עבודה בעת ההפקדה לקופה[20] ברי כי, יש להתיר את עודף הפקדות המעביד כהוצאות משכורת לכל דבר ועניין, קרי, ההוצאה מותרת לפי סעיף 17 רישא לפקודה ולא לפי סעיף 17(5) לפקודה, ממש כשם שכל טובת הנאה שזוקף המעביד למשכורתו של העובד מהווה בידי המעביד הוצאות משכורת ובידי העובד הכנסות משכורת.

1.6.             זקיפת הכנסה לעובד בגין תשלומי המעביד

סעיף 3(ה1) כנוסחו עד לביטולו ביום 31.12.04 דן בזקיפת הפקדות המעביד לקופה לתגמולים כהכנסת עבודה לעובד וזו לשונו :

"סכומים ששילם מעביד לקופת גמל לתגמולים בשביל עובדו, העולים בחודש על 5% ממשכורתו של העובד או מהחלק השנים-עשר של תקרת ההכנסה המזכה כמשמעותה בסעיף 47 [בשנת 2004: 9,900 ש"ח], לפי הנמוך, יראום כהכנסת עבודה של העובד בעת ששולמו לקופת הגמל."

 

טרם חיקוקו של הסעיף הנ"ל, מעבידים שהיו "אדישים" לנושא ההוצאה המותרת (גופים פטורים או חברות בהפסדים גדולים) הפקידו סכומים ללא הגבלה עבור עובדיהם ובדרך זו פטרו חלק מהותי מהמשכורת. בדרך של זקיפת ההכנסה לעובד ותשלום מס בעת ההפקדה סגר המחוקק פרצה זו, בשל כך שאין לנישומים אינטרס לשלם מס היום על חלק מהמשכורת אותה צפויים הם לקבל בעוד שנים מספר. כמו כן ההשקעה בקופת גמל נחותה מאפיקי חיסכון אחרים היות שהתשואה על אפיק זה נמוכה וניתנת למשיכה רק בתנאים מאוד מגבילים[21].

יש לשם לב שתקרת ההפקדה לפי הסעיף לעיל הינה רק בגין תשלומים לקופת גמל לתגמולים, לפיכך, מעבידים שניצלו את תקרת הסעיף החלו להפקיד לקופת גמל לקצבה (לרבות מרכיב התגמולים שבה), כדי לא לזקוף לעובדיהם את התשלומים שמעבר לתקרה הקבועה בסעיף הנ"ל. לאור האמור לעיל, חוקק סעיף 3(ה3) בתיקון 120[22] לפקודה, שקובע שיש לזקוף להכנסת העובד את תשלומי המעביד לקופת גמל לקצבה (בניכוי מרכיב הפיצויים) העולים על השיעור הקבוע בתקנות כפול משכורתו או על השיעור בתקנות כפול ארבע פעמים השכר הממוצע במשק כנמוך. בדרך זו סגר לכאורה המחוקק את הפרצה של הפקדה לקופת גמל לקצבה.

 אלא שבעקבות תיקון 120 זכו העובדים לכפל תיקרה בגין הפקדות לתגמולים ע"י פיצול התשלום לקופות גמל כדלקמן:

א.      תשלום לקופת גמל לתגמולים עד תקרת סעיף 3(ה1).

ב.      תשלום לקופת גמל לקצבה[23], בגין מרכיב התגמולים עד תקרת סעיף 3(ה3).

 

לאור התכנון האמור תוקנו הוראות הפקודה לעניין זקיפת ההכנסה בתיקון 138[24] לפקודה. במסגרת התיקון בוטל סעיף 3(ה1) ומוזג בתוך סעיף 3(ה3) החדש. תכליתו של התיקון הינו ליצור תיקרה אחידה להפקדות המעביד לקופת גמל לתגמולים ולא לאפשר את הגדלת התקרה ע"י פיצול ההפקדות, כאמור, הן לקופת גמל לתגמולים והן לקופת גמל לקצבה.

הסעיף החדש קובע, כי התשלומים ששלומו על ידי כל המעבידים של עובד לקופת גמל לתגמולים או לקופת גמל לקצבה על חשבון התגמולים העולים על שיעור ההפקדה[25] כפול משכורתו של העובד או בסכום התקרה[26]כנמוך שבניהם, יראו אותם כהכנסת עבודה במועד שבו שולמו לקופות הגמל. הסכומים שלא רואים אותם כהכנסה, היות שהם לא עברו את התקרה, יחשבו כהכנסה במועד שישולמו לעובד. יש לציין, כי לדידי רשות המיסים התקרה הקבועה בסעיף הינה אחת, והיא חלה, גם אם ההפקדות יפוצלו למספר קופות גמל לקצבה או שיופקדו ע"י מספר מעבידים שונים בשביל אותו עובד וזאת בדומה לתקרה האחת הקיימת בסעיף 3(ה) לגבי הפקדות לקרן השתלמות[27].  

צא ולמד, כי החל מתיקון 138 בעלי שכר בגובה ארבע פעמים השכר הממוצע במשק המפרישים לקצבה בגין מלוא משכורתם, תיזקף להם כהכנסת עבודה {שבעבר שולמה לקופת גמל לתגמולים ולא נזקפה לעובד כהכנסה, בשל קיומו של סעיף 3(ה1)} כל הפקדה נוספת מעבר לכך, לאור הוראות סעיף 3(ה3).

בעקבות תיקון 138 וביטול סעיף 3(ה1), הפקדה לקופת תגמולים מעל התקרה החדשה שנקבעה בסעיף 3(ה3) תביא למיסוי העובד בגין ההפרש בין ההפקדה בפועל לבין התקרה שבסעיף 3(ה3). מאידך, התקרה בגין תוכנית קצבתית לא השתנתה, ויש להשכיל ולנצל את מלוא ההטבות, על ידי העברת יתרת ההפקדה לתגמולים, העולה על התקרה, לתכנית קצבתית. לפיכך, ניתן להוסיף בפוליסות עדיף[28] הוניות לשכירים נספח קצבה, בכדי לאפשר למבוטחים ליהנות מהתקרה המשולבת הן לתגמולים והן לקצבה.  

נספח הקצבה יחול רק על הפקדות חדשות החל מיום 1.1.05, ובכל מקרה הוספתו תתאפשר רק לגבי הפקדותמתחילת אותה שנת מס בה נתוסף הנספח.

יצוין, כי באפשרות המבוטח לחזור בו מבחירתו להוספת נספח קצבה לפוליסה, לגבי פרמיות חדשות.

לדוגמאות מפורטות בנושא, ראה את מכתב נציבות רשות המיסים מיום 20.9.2005 ומיום 29.9.2005 המובאיםבנספח ב' לחיבור זה.

1.7.             עיתוי התשלום של המעביד לקופת הגמל

תקנה 20 לתקנות קובעת את עיתוי תשלומי המעביד לקופות הגמל ונוסחה כדלקמן:

"קופת גמל תקבל מהמעבידים רק סכומים כמפורט בתקנה 19(א), התשלומים יתקבלו במזומנים בלבד ולא יאוחר מהמועד המוקדם מבין אלה (להלן - מועד התשלום):

1.       שבעה ימי עסקים[29] [בעבר נאמר: חמישה ימים] מיום תשלום המשכורת החודשית לעובד.

2.       חמישה עשר ימים מתום החודש שבעדו על המעביד לשלם את המשכורת לעובד."

יש לציין, כי עיתויי ההוצאה לעובד הינה רק על בסיס מזומן לאור סעיף 18(א) לפקודה שקובע כך:

"מענק פרישה, דמי חופשה, דמי הבראה, דמי חגים, דמי מחלה והוצאות אחרות כיוצא באלה - ניכויים לפי סעיף 17 יותר רק בשנת המס שבה שולמו לזכאי להם או לקופת גמל ובלבד שתשלומים כאמור ששולמו לקופת גמל לגבי החודש האחרון של שנת המס, יראו כאילו שולמו בתוך שנת המס אם שולמו לה תוך חודש מתום שנת המס."

חשוב לציין, כי הדיווח על בסיס מזומן הינו לכלל המעבידים, גם לאלה המדווחים לצורכי מס על בסיס צבירה. להוראה זו שתי מטרות עיקריות. האחת הינה מניעת שחיקת בסיס המס על ידי כך שהמעביד רושם ודורש הוצאה באופן מיידי, אף על פי שיעמוד בה רק בעתיד הרחוק. השנייה הינה שמירת הזכויות הסוציאליות של העובדים, על ידי הגבלת הניכוי למעביד רק לאחר שזה מפקידה לקופת הגמל.

בפס"ד דיקלה[30] בחן בית המשפט האם "מענק יובל[31]" נכלל ב"הוצאות אחרות כיוצא באלה", כאמור בסעיף 18(א) לפקודה, וקבע כי לסעיף שני תכליות כדלקמן:

                      א.         תכלית פיסקאלית - התאמה בין עיתוי הכרה בהוצאת המעביד מחד לבין חיוב הכנסת העובד במס מאידך.

                      ב.         תכלית סוציאלית - הבטחת זכות העובדים, כדי לא להגיע למצב בו המעביד אינו יכול לשלם את התחייבויותיו בעת שהוא נדרש להם.

לאור האמור לעיל קבע בית המשפט, כי מענק היובל נכלל בדיבר "הוצאות אחרות וכיוצא באלה" ולכן כפוף "מענק היובל" להוראות סעיף 18(א), קרי התרת ההוצאה תהיה בשנת התשלום בפועל.

 

1.7.1.                    עיתוי התשלום של העובד לקופת הגמל

תקנה 21 לתקנות קובעת את עיתוי תשלומי העמית לקופות הגמל ונוסחה כדלקמן:

"קופת גמל תקבל תשלומי עמית-שכיר כאמור בתקנה 19(ב) במזומנים; התשלומים ייגבו באמצעות המעביד אשר ינכה אותה ממשכורת העמית-השכיר בעת תשלומה ויעביר אותם לקופת הגמל במועד התשלום."

חשוב לציין, כי הקופה רשאית לקבל רק סכומים המפורטים בתקנה 19(ב) הדנים בשיעור תשלום העובד. איחור במועדים המצוינים בסעיפים 2.7 ו 2.7.1 הנ"ל יחייב בריבית פיגורים המצווה על ידי תקנה 22 לתקנות שקובעת כדלקמן:

"לא שילם מעביד את תשלומיו הוא כאמור בתקנה 20 או לא העביר את תשלומי העמית-השכיר בזמנם כאמור בתקנה 21, תקבל הקופה על סכומים אלה מאת המעביד ריבית בשיעור שלא יפחת משיעור ריבית הפיגורים בשל איחור בהעברת כספים מהמערכת הבנקאית שמפרסם החשב הכללי של מדינת ישראל מזמן לזמן (להלן - ריבית הפיגורים); הסכומים שיעביר המעביד בהתאם לתקנה זו ייזקפו תחילה לחשבון התשלומים שחב בהם המעביד ולבסוף לחשבון הריבית, ואולם ריבית פיגורים תחול גם על חוב ריבית."

יש לציין, כי חרף החיוב בריבית, הקופות לא מקבלות תשלומים בגין שנים קודמות (למעט חודש דצמבר[32]), כך לדוגמה לא ניתן להפקיד בשנת 2006 תשלומי פיגורים של אוקטובר 2005, וזאת גם אם התשלום שולם עם מרכיב הריבית הרלוונטי.

 

1.8.             תשלום עמית עצמאי לקופת גמל לתגמולים

כללים מיוחדים לקופת גמל לעמית עצמאי אין, לפיכך כל אדם יכול להפקיד לקופת גמל כעמית עצמאי לזכותו או לזכות קרובו וכן רשאי הוא להפקיד כל סכום[33] (ללא תלות בהכנסותיו) בעיתוי שיבחר.

 החל משנת 2006[34] תחול תקנה 19א(ג) לתקנות, הקובעת כי עמית עצמאי שנולד בשנת 1961 ואילך, יצטרך לעמוד באחד מהתנאים הבאים בטרם יוכל להפקיד לקופת גמל לתגמולים:

1.       שולמו בגין העובד מהכנסתו המזכה בעבור אותה שנת מס כספים לקופת גמל לקצבה בסכום מינימום של 16%[35] של 12 פעמים השכר החודשי הממוצע לעובד שכיר.

2.       העובד הינו עמית הסדר, לפי דין או הסכם, אשר זכאי בשל עבודתו לקבל בעת פירשתו סכום חודשי מהמדינה או מקופת המעביד או מקופת תאגיד קשור למעביד שאינו קופת גמל[36].

1.9.             משיכת הכספים ע"י העובד

1.9.1.                    כספי התגמולים שמקורם בתשלומי המעביד

סעיף 9(17) לפקודה פוטר את כספי התגמולים, שמקורם בהפקדות המעביד[37]. הסכום הפטור הוא רק בגין התשלומים שהופקדו בהתאם לתקנות וכן כספים שנזקפו כשווי לעובד לפי סעיף 3(ה1)[38]. חשוב לציין, כי הפטור מותנה בכך שתשלומי המעביד נמשכו כדין מקופת הגמל[39]. נוסחו של הסעיף לפני תיקון 132 לפקודה העניק פטור על קרן תשלומי המעביד, הריבית בגינם, הפרשי ההצמדה והרווחים האחרים שמקורם בתשלומים אלו. בתיקון 132 תוקן הסעיף כך שהפטור חל רק על קרן תשלומי המעביד בלבד והרווחים השונים (ריבית, הפרשי הצמדה ורווחים אחרים) פטורים מכוח סעיפים אחרים[40]. החל מיום 1.1.05 צומצם הסעיף וסייג מתוכו כספים שקיבל העובד מפני ביטוח אבדן כושר עבודה[41].

 

1.9.2.                    כספי התגמולים שמקורם בתשלומי העובד (עד ה- 1.1.03)

היות שהעובד מפקיד לקופה כל השנים את חלקו ממשכורתו לאחר מס (נטו), הרי שאין לחייבו בעת משיכת כספי התגמולים, שהרי הדבר מהווה החזר השקעה, ולפיכך אינו אירוע מס כל עוד המשיכה התבצעה כדין. ברם אם המשיכה אינה כדין, אז כל ההכנסה מקופת הגמל חייבת במס[42]. קרי גם מרכיב העובד, גם מרכיב המעביד, גם הרווחים וגם הריביות. רשות המיסים שותפה לדעה זו בקובעה[43] כהאי לישנא"

"ריבית, הפרשי-הצמדה ורווחים אחרים שקיבל עובד ושמקורם בתשלומיו לקופת-גמל, יהיו פטורים ממס בידיו. הפטור יחול רק אם סכומים אלה אינם חייבים במס על-פי סעיף 87, וכן אם אינם חייבים במס על-פי סעיף 3(ד) לפקודה (כמעביד יחיד)..." 

1.9.3.                    הפטור על הריבית הפרשי הצמדה ורווחים אחרים (עד ה- 1.1.03).

סעיף 9(18) קבע בעבר פטור על ריבית, הפרשי הצמדה ורווחים אחרים בגין תשלומים לקופת גמל[44] הן לעמית שכיר והן לעמית עצמאי. הסעיף קבע פטור מריבית, הפרשי הצמדה ורווחים אחרים שאינם חייבים לפי סעיף 3(ד)[45] או 87[46]. יש לציין, שבעבר (לפני תיקון 132) הפטור לפי סעיף זה חל רק בגין התשואה על הקרן שהפקיד העובד (ולא המעביד), כמוזכר בסעיף 2.9.2. משיכת הקרן אינה אירוע מס, היות שזו שולמה ממשכורתו (נטו). הפטור חל, רק אם העובד משך את הכספים בהתאם לתקנות אחרת ישלם מס קבוע בשיעור של 35%.

1.9.4.                    הפטור על הריבית, הפרשי הצמדה ורווחים אחרים לאחר תיקון 132.

סעיף 9(18) שונה בתיקון 132 וכעת הוא חל רק בגין הפרשי הצמדה שאינם חייבים במס לפי סעיף 3(ד) או סעיף 87 לפקודה, שקיבל יחיד מקופת גמל לתגמולים[47], בגין כספים שהפקיד הוא או מעבידו.

חשוב לציין, כי סעיף 9(13) כנוסחו לאחר תיקון 132 לא חל על הכנסות מקופת גמל וזאת בכדי למנוע כפל פטור על הפרשי הצמדה. גם לאחר תיקון 147 לפקודה הוא אינו חל על נכס שהוא חשבון בקופת גמל.

סעיף 9(18א)(א( לפקודה קובע, כי בגין ריבית ורווחים שמקורם בהפקדה המוטבת[48], שאינם חייבים במס לפי סעיף 3(ד) או סעיף 87 לפקודה, שקיבל יחיד בהגיעו לגיל הזכאות[49], אם תקופת החיסכון לא פחתה מ-15 שנה מהתשלום הראשון, ואם היה מועד התשלום הראשון לאחר גיל הזכאות - חלפו 5 שנים מיום ההפקדה הראשונה. הפטור יינתן רק אם המשיכות יתבצעו כדין לפי התקנות.

יש לציין, כי מרכיב הריבית הינו הכנסה לפי סעיף 2(4) בהתאם לסעיף 3(ה4)[50], שקובע שריבית, הפרשי הצמדה ורווחים אחרים, שקיבל יחיד מקופת גמל לתגמולים ומקרן השתלמות, שהיה זכאי לקבלם לפי התקנות או לפי סעיף 9(16א), יראו אותם כהכנסה מריבית. שיעור המס עובר לתיקון 147 הוא 15% (בגין הפקדות לאחר ה-1.1.03) וכיום 20% (בגין הפקדות לאחר ה-1.1.06) וזאת לפי הוראות סעיף 125ג לפקודה.

לא למותר לציין, כי עמדת רשות המיסים הינה[51], שסעיפים 9(18) ו-9(18א) כנוסחם לאחר תיקון מס' 132 לפקודה חלים גם על עמית-קיבוץ. כלומר, הפרשי הצמדה בגין הפקדות הקיבוץ לקופות גמל לתגמולים יהיו פטורים ממס אם המשיכה הינה לפי התקנות, וריבית ורווחים אחרים, שנצברו בשל הפקדות הקיבוץ לקופות גמל לתגמולים, יחויבו במס בשיעור של 15% או 20% (בגין הפקדות לאחר ה-1.1.06) {בכפוף לאמור בסעיף 9(18א) לפקודה}. לפיכך, יש לראות במשיכות כספים מקופות גמל לתגמולים המבוצעות על ידי הקיבוץ, כאילו היו משיכותיהם של העמיתים היחידים.

לחישוב הפטור בעת המשיכה, ראה סעיף 2.6 לחוזר 19/02, המובא כנספח ג' לחיבור זה.

1.9.5.                    קטינים

סעיף 66(א)(3) לפקודה קובע, כי יראו את ההכנסה של קטין (ילד שטרם מלאו לו 18 שנים בשנת המס), מריבית ורווחים אחרים המשולמים מקופת גמל או תוכנית חסכון (לרבות מרכיב החיסכון בביטוח חיים), כהכנסת ההורה שהוא בן הזוג הרשום לכל דבר ועניין, לרבות לגבי הפטורים. לפיכך, במצב שכזה, תקרת ההכנסה המוטבת שבסעיפים 9(16א), 9(16ב) ו-9(18א), תהא על פי ההורה שהינו בן הזוג הרשום.

1.9.6.                    תנאים למשיכת כספי תגמולים של עמית שכיר

בסעיף 34(ב) לתקנות, נקבעו התנאים לתשלום לעמית שכיר. התשלום יתבצע, אם קיום אחד מהתנאים הבאים:

                                 א.         בהגיעו לגיל 60 שנים אם עברו חמש שנים מיום שהחל להפקיד כספים באותו חשבון.

                                 ב.         אין לו ולבן זוגו הכנסות העולות על סכום ההכנסה המזערית[52] בחודש מסוים, והגיש הצהרה לקופת הגמל בדבר גובה הכנסותיו והכנסות בן זוגו לאותו חודש. קופת הגמל תשלם לעמית סכום שהוא ההפרש שבין סכום ההכנסה המזערית לבין סכום הכנסות בני הזוג כאמור בהצהרה.

                                  ג.          ההוצאות הרפואיות בשנת המס של העמית או של קרובו, למעט הוצאות לטיפול שיניים, גבוהות ממחצית ההכנסה השנתית שלו, של בן זוגו, של קרובו שלטובתו נשא בהוצאות הרפואיות ושל בן הזוג של קרובו האמור. במקרה זה לא תשלם קופת הגמל מעבר לסכום ההוצאות הרפואיות כאמור.

                                 ד.         לאחר שהיה לעמית בקופה הוא או קרובו חלה או נפגע ונקבעה לו נכות צמיתה בדרגה של 75% או יותר על פי אחד החוקים המפורטים בסעיף 9(5)(א).

                                 ה.         לאחר פטירת העמית ישולמו התשלומים לזכאים לכך.

                                  ו.          לגבי תשלומים שמקורם בתשלומים ששולמו לקופת הגמל לפני 2.1.05 וכן הרווחים שמקורם באותם תשלומים - גם בהתקיים אחד מאלה:

1.       בהגיעו לגיל 60 שנה אם פרש מעבודתו או צמצם את עבודתו בשיעור של 50% לפחות.

2.       פרש ממקום עבודה כתוצאה מפיטורין או התפטרות ולא החל לעבוד במקום עבודה אחר בתוך שישה חודשים מיום פרישתו או שהחל לעבוד במקום עבודה אחר שהמעביד בו אינו משלם בעבורו כספים לקופת תגמולים או לקצבה וחלפו 13 חודשים מיום שהחל לעבוד במקום העבודה האחר.

יש לציין, כי אם המעביד החדש מפקיד עבור העובד לפנסיה תקציבית, ניתן לבצע את המשיכה המוזכרת לעיל, היות ופנסיה תקציבית אינה הפקדה לקופת גמל לתגמולים.  

בעבר[53] תקנה 34 קבעה, שעמית שכיר בקופת גמל לתגמולים רשאי למשוך את כספי התגמולים בתום שישה חודשים מיום פרישתו, אם יעמוד בתנאי התקנה כנוסחה לפני תיקונה (שהינם דומים לתנאים שנסקרו לעיל) ובכפוף לתוספת הראשונה (ראה סעיף 2.12.3 לחיבור זה) ולתנאי תקנה 35(א), שקבעה את הכלל הבא[54]:

שכיר בקופת גמל לתגמולים שפרש ממקום עבודתו, לא יהיה רשאי למשוך את הסכומים העומדים לזכותו בקופה, אם תוך ששה חודשים מיום פרישתו החל לעבוד במקום עבודה אחר (להלן - עמית עובר), שהעובדים בו הינם עמיתים בקופת גמל, ואולם אם המעביד במקום העבודה האחר אינו משלם עבורו כספים לקופת גמל לתגמולים[55] או לקצבה, יהיה העמית העובר רשאי למשוך את הסכומים העומדים לזכותו בקופה בתום שלושה עשר חדשים מיום שהחל לעבוד במקום העבודה האחר. למעשה השוותה תקנה זו את תנאי העברת כספים בעת החלפת מקום עבודה לתנאי המשיכה של כספי התגמולים שבקופת התגמולים {ראה תקנה 34(ב)(6)(2)}.

1.9.7.                    עמית שכיר המחליף מקום עבודה

תקנה 35 לתקנות (כנוסחה החל מה 5.9.04) קובעת את העקרונות הבאים על שכירים העוברים מקום עבודה:

 

א.      עמית-שכיר בקופת גמל לתגמולים או לקצבה שפרש ממקום עבודתו והחל לעבוד במקום עבודה אחר, רשאי, בכפוף לאמור בתקנה 33א[56], להעביר את הסכומים שנצטברו לזכותו בקופה בחשבון עמית-שכיר לכל קופת גמל לאותה מטרה, ובלבד שאם הסכומים שנצטברו לזכותו היו מופקדים בקופת גמל לקצבה שהינה קופת ביטוח, יהיה רשאי להעבירם לקופת גמל לקצבה שהינה קופת ביטוח.

ב.      אם העמית העובר היא גם עמית-עצמאי, תעביר הקופה את המגיע לו כעמית-עצמאי לחשבון נפרד בלבד בכל קופת גמל לעמיתים עצמאיים שיבחר, בכפוף לאמור בסעיף א' שלעיל.

 

כלומר, עמית שכיר העובר מקום עבודה כתוצאה מפיטורין או התפטרות ומתחיל לעבוד במקום עבודה אחר, רשאי[57] להעביר את הסכומים שנצטברו לזכותו בקופה בחשבון עמית-שכיר לכל קופת גמל לאותה מטרה[58]. ברם, אם העמית הינו גם עמית-עצמאי בקופת הגמל הראשונה, תעביר הקופה את המגיע לו כעמית-עצמאי לחשבון נפרד בלבד בכל קופת גמל לעמיתים עצמאיים שיבחר.

 

1.10.          העברת כספי התגמולים

תקנה 34א לתקנות קובעת הוראות לעניין העברת סכומים מקופת גמל לתגמולים או מקופת גמל לפיצויים, שהעובד זכאי למשוך[59] כדלקמן:

א.      בהסכמת הקופה ניתן להשאיר את התגמולים או הפיצויים המגיעים לו בחשבון התגמולים בקופה ולמשוך סכומים בכל עת שיבחר ללא זכות להפקיד לחשבון כספים נוספים.

ב.      ניתן להעביר את כל כספי התגמולים או הפיצויים המגיעים לו לחשבון עצמאי באותה קופה או בקופת גמל לתגמולים אחרת.

ג.        כאשר המעביד והעובד ממשיכים להפקיד לחשבון תגמולים, ניתן לבצע העברות כדלקמן:

1.       להעביר את הכספים לחשבון עמית-שכיר בקופת גמל לתגמולים אחרת בתנאי שהתקבולים ימשיכו לחשבון החדש.

2.       להעביר את הכספים לחשבון עמית-עצמאי בקופת תגמולים אחרת, ויחולו על כספים אלה הוראות סעיף ד', ובלבד שהפקדות כספי תגמולים שלו ושל מעבידו לאחר משיכה או העברה כאמור יופקדו לחשבון תגמולים חדש.

ובלבד שסכום הפיצויים שיישאר בקופה או שיועבר לקופת גמל אחרת יהיה בגובה הסכום שנותר בניכוי המס המגיע מן העמית לפי הנחיות פקיד השומה.

ד. בחר העמית להעביר את כל סכום התגמולים או הפיצויים המגיעים לו לחשבון עמית-עצמאי באותה קופה או בקופת גמל לתגמולים אחרת, רשאי הוא לבחור באחת מאלה:

1.       למשוך סכומים מן החשבון בכל עת שיבחר ללא זכות להפקיד בחשבון כספים נוספים.

2.       להפקיד לחשבון כספים נוספים ללא זכות משיכה מיידית, ותקופת היותו עמית-שכיר תובא בחשבון לעניין חישוב הוותק. כלומר ניתן לבצע משיכה רק על פי הכללים שנקבעו לעמית עצמאי (ראה סעיף 2.12 לחיבור זה).

 

1.11.          תשלומים ליורשים של עמית שכיר

תקנה 34ב לתקנות קובע את התנאים להעברת תשלומים ליורשים כדלקמן:

א.      לאחר פטירתו העובד שהינו עמית בקופת גמל לתגמולים או בקופת גמל אישית לפיצויים, תשלם קופת הגמל את הסכומים המגיעים לו לפי תקנת הקופה לזכאים לכך.

ב.      על אף האמור לעיל רשאי היורש לבחור באחת מאלה:

1.       להעביר את התגמולים או הפיצויים המגיעים לו בהסכמת הקופה לחשבון תגמולים של עמית-עצמאי שיירשם על שמו ולמשוך סכומים בכל עת שיבחר, ללא זכות להפקיד בחשבון כספים נוספים.

2.       להעביר את התגמולים או הפיצויים המגיעים לו לחשבון עמית-עצמאי בקופת גמל לתגמולים ולמשוך סכומים בכל עת שיבחר, ללא זכות להפקיד בחשבון כספים נוספים.

ובלבד שסכום הפיצויים שיישאר בקופה או שיועבר לקופת גמל אחרת יהיה הסכום שנותר לאחר תשלום המס המגיע מן העמית לפי הנחיות פקיד השומה.

יש לציין, כי אם יש יותר מיורש אחד, יירשם חלקו של כל זכאי בחשבון נפרד על שמו[60]. כמו כן אם החשבון של המוריש בקופת גמל המבטיחה תשואה יחולו ההוראות לעיל לאחר שהכספים הועברו לחשבון חדש שאינו מבטיח תשואה.

 

1.12.          משיכת כספי תגמולים של עמית עצמאי

אין הוראת פטור מפורשת על משיכת כספי התגמולים של עמית עצמאי (כמו כן אין הוראת פטור על משיכת כספי חלק העובד בקופת גמל לתגמולים). ברם ניתן לומר, שהיות שכספי התגמולים משולמים מהכנסות (נטו) (לאחר תשלום מיסים), אזי מיסוי חוזר של קרן ההפקדות יגרום לכפל מס. בפועל אכן מוענק על משיכת קרן כספי העמית (גם חלק ההפקדה של העמית השכיר) פטור ממס, ובתנאי שנמשכו הכספים לפי התקנות. כספי תגמולים שהפקיד עמית עצמאי בגין עצמו ניתנים למשיכה בהתאם לתנאי תקנה 38 לתקנות[61] כדלקמן:

א.      קופת גמל תשלם לעמית תגמולים המגיעים לו כעמית-עצמאי מחשבונו או מחשבונו של ילדו הקטין אם הוא אפוטרופסו, באחד מאלה:

1.       בהתקיים התנאים הקבועים בסעיף 2.9.6 (ב)-(ה) לחיבור זה.

2.       לעניין כספים שהופקדו עד ל- 31.12.05 בהתקיים אחד מאלה[62]:

·        אם עברו חמש עשרה שנים מיום שהחל להפקיד כספים באותו חשבון בכפוף לאמור בתוספת הראשונה(ראה סעיף 2.12.3 לחיבור זה).

·        אם הגיע לגיל 60 - אם עברו חמש שנים מיום שהחל להפקיד כספים באותו חשבון בכפוף לאמור בתוספת הראשונה. לגבי כספים שהופקדו ביום 1.1.06 אם הגיע לגיל 60 ועברו חמש שנים מיום שהחל להפקיד כספים באותו חשבון בכפוף לאמור בתוספת הראשונה.

 

ב.      בתום שלושה חדשים מיום פרישתו של עמית שוטר, סוהר או משרת קבע אם עברו חמש שנים מיום היותו שוטר, סוהר או עמית-משרת קבע - בכפוף לאמור בתוספת הראשונה, ואולם לגבי מי שביום 31.12.02 היה עמית-משרת קבע, תשלם לו קופת הגמל גם אם לא עברו חמש שנים מיום היותו עמית-משרת קבע.

ג.        עמית-עצמאי שהגיע לגיל 55 שנים, רשאי להפקיד בקופת גמל לתגמולים סכום חד פעמי כמפורט בתוספת הראשונה אשר יוחזר לו בתשלומים על פי כללים שקבע הנציב[63]. {למגבלות בגין ההפקדה ראה סעיף 2.12.3(ג) לחיבור זה}.

ד.      עמית-עצמאי רשאי להפקיד בקופת גמל לתגמולים כספים שקיבל כפיצויים עקב תאונה או פטירת בן-זוג (לעניין המגבלות ראה פסקה ג' לסעיף 2.12.3), ואם הוא קטין גם עקב פטירת הורה. הקופה תחזיר לעמית כאמור את הפיקדון על פי כללים שייקבעו בתקנונה ויאושרו בידי הנציב[64].

 

יש לציין, כי התשואה על ההפקדות פטורה לפי סעיף 9(18) – פטור בגין הפרשי ההצמדה, ולפי סעיף 9(18א) לגבי והריבית והרווחים האחרים (אם ההפקדה היא למשך 15 שנה והמשיכה הינה בגיל הזכאות). לעניין תנאי הפטור ראה סעיפים 2.9.3-2.9.4 לחיבור זה.

הפקדות שבוצעו לפני 1.1.03 יהיו פטורות בגין הקרן כשם שהן פטורים גם היום (וזאת בכדי למנוע כפל מס) והתשואה בגינם תהיה פטורה ללא מגבלה לפי סעיף 9(18) לפקודה, כנוסחו לפני תיקון 132. לפיכך, עמיתים רבים רצו להפקיד כספים רבים לקופת הגמל לפני ה-1.1.03. המחוקק שהיה ער לכך, מנע זאת על ידי תקנה 2 לתקנות מס הכנסה (כללים לאישור ולניהול קופות גמל) (הוראות שעה בדבר הגבלת סכומי ההפקדות לקופת גמל לתגמולים), התשס"ב-2002, אשר קובעת, כי העמית יוכל להפריש סכומים כעמית עצמאי עד לתקרה של 20,000 ש"ח בשנת 2002, בין לקופת גמל אחת ובין למספר קופות גמל.

כאן המקום לציין, כי עמית-עצמאי, שחלות עליו הוראות סעיף 9(5)(ב) לפקודה, והייתה לו בין היתר הכנסה מריבית, שמקורה בכספי פיצויים או ביטוח שקיבל בשל פגיעת גוף, ואשר הופקדו על ידו בקופת גמל, יהא זכאי בנוסף לפטורים המפורטים לעיל, לפטור מוגדל עד לסכום כולל של 217,080 ₪. יש לציין, כי תוספת הפטור (ההפרש שבין תקרת הסכום הנקוב בסעיף 9(5)(ב) בסך של 60,960 ₪, לבין הסך של 217,080 ₪), תחול על הכנסתו של הנכה או העיוור מריבית בלבד. הסכום הכולל האמור, מתייחס לסה"כ הכנסותיו מריבית מתוכניות חיסכון, מפיקדונות ומקופות גמל, ושמקורה בהפקדות כספי הפיצויים או הביטוח בשל פגיעת הגוף כאמור.

 

טול לדוגמה, יחיד שנפגע בתאונה וקיבל פיצויים בשל פגיעתו הגופנית. את כספי הפיצויים שקיבל הפקיד בקופת גמל לאחר היום הקובע. היחיד משך את הכספים (קרן, הפרשי הצמדה, ריבית ורווחים אחרים) בהתאם לתנאי המשיכה בתקנות (כעבור 15 שנה), שמוזכרים לעיל. בשנת המשיכה  הייתה לו הכנסה שאינה מיגיעה אישית (לדוגמא רווח הון) בסך של 70,000 ₪.

במקרה זה, היחיד יהיה פטור ממס על הקרן והפרשי ההצמדה, ואילו הריבית תהיה פטורה עד לסכום של 156,120 ש"ח =60,960 - 217,080 .

בנוסף, היחיד יהיה פטור על הכנסתו שאינה מגיע אישית עד לגובה התקרה בסך של 60,960 ₪.

 

1.12.1.                משיכות של עמית קיבוץ

תקנה 38א(א) קובעת, כי עמית-קיבוץ או עמית-מושב-שיתופי רשאי למשוך סכומים מחשבונו בקופת גמל לתגמולים, החל בשנת המס השישית שלאחר השנה שבה הופקדו הכספים בחשבון (להלן: "שנת ההפקדה"), ובלבד שהיתרה שתעמוד לזכותו בקופה בכל עת לא תפחת מהסכום המתקבל מן הנוסחה הבאה

תקנה 38א(ב) קובעת, כי החל מהשנה השש-עשרה שלאחר שנת ההפקדה, רשאי עמית-קיבוץ או עמית-מושב-שיתופי למשוך את יתרת הסכומים שנותרו לזכותו בחשבון. כמו כן, מוסיפה תקנה 38א(ג) הוראה לעניין רצף זכויות. התקנה קובעת שכספים שהעביר עמית-קיבוץ או עמית-מושב-שיתופי מקופת גמל לתגמולים אחת לאחרת, יראום לעניין חישוב התקופות כאילו לא הועברו. עניין זה רלוונטי ביותר לעניין ספירת שנות הוותק בקופת התגמולים.

יש לציין, כי התשואה על ההפקדות פטורה לפי סעיף 9(18) – פטור בגין הפרשי ההצמדה, ולפי סעיף 9(18א) לגבי והריבית והרווחים האחרים (אם ההפקדה היא למשך 15 שנה והמשיכה הינה בגיל הזכאות). לעניין תנאי הפטור ראה סעיפים 2.9.3-2.9.4 לחיבור זה.

הפקדות שבוצעו לפני 1.1.03 יהיו פטורות בגין הקרן והתשואה בגינם תהיה פטורה ללא מגבלה לפי סעיף 9(18) כנוסחו לפני תיקון 132 לפקודה. לפיכך, עמיתים רבים רצו להפקיד כספים רבים לקופת הגמל לפני ה-1.1.03. המחוקק שהיה ער לכך מנע זאת על ידי תקנה 3 לתקנות מס הכנסה (כללים לאישור ולניהול קופות גמל) (הוראות שעה בדבר הגבלת סכומי ההפקדות לקופת גמל לתגמולים), התשס"ב-2002, אשר קובעת, כי אישור כקופת גמל לפי תקנה 6 לתקנות העיקריות[65], לקופת גמל לתגמולים המקבלת תשלומים מאת עמית-קיבוץ או עמית-מושב שיתופי, יחול רק על סכום כולל שלא יעלה על 20,000 שקלים חדשים בשל כל חבר הקיבוץ או המושב השיתופי, בין ששולם לקופת גמל אחת ובין ליותר מאחת.

 

1.12.2.                תשלומים ליורשים של עמית עצמאי

תקנה 38ג לתקנות קובעת את תנאי משיכת הכספים ע"י יורשיו של עמית עצמאי כדלקמן:

                                 א.         לאחר פטירתו של עמית-עצמאי (להלן - העמית המוריש) תשלם קופת גמל את התגמולים המגיעים לו כעמית-עצמאי לזכאי לכך.

                                 ב.         על אף האמור בתקנה א לעיל רשאי הזכאי לבחור באחת מאלה:

·        להעביר את התגמולים המגיעים לו בהסכמת הקופה לחשבון תגמולים של עמית-עצמאי בקופה שיירשם על שמו ולמשוך סכומים בכל עת שיבחר, בלא זכות להפקיד בחשבון כספים נוספים.

·        להעביר את התגמולים המגיעים לו לחשבון עמית עצמאי בקופת גמל אחרת לתגמולים ולמשוך סכומים בכל עת שיבחר, בלא זכות להפקיד בחשבון כספים נוספים.

כאשר יש יותר מיורש אחד יירשם חלקו של כל יורש בחשבון נפרד על שמו.

יש לציין, כי לפני ה-6.11.05[66] קבעה תקנת משנה ב, כי על אף האמור בתקנת משנה א רשאי היורש להשאיר את התגמולים המגיעים למוריש בחשבון שיירשם על שמו, ויראו אותו כאילו היה לעמית ביום פטירתו של העמית המוריש. כלומר יורש יכנס לנעלי המוריש לעניין הזכויות בכספי התגמולים.

 

אם עסקינן בנפטר שהינו עמית עצמאי בקופה עם תשואה מזערית יחולו הוראות תקנה 38ב2, שקובעת את הכללים הבאים:

קופת הגמל המבטיחה תשואה[67] (להלן: "הקופה"), תעביר לאחר פטירתו של העמית העצמאי את הכספים[68]שהגיעו לו כעמית-עצמאי, לחשבון חדש כמפורט להלן:

1.       נודע לקופה על פטירתו של העמית המוריש מהיורש, תעביר הקופה את הכספים לחשבון חדש שאינו מבטיח תשואה לפי בחירתו של היורש, ויחולו על הכספים הוראות תקנה 38ג שנסקרו לעיל; אם היורש לא בחר חשבון, תעביר הקופה את הכספים לחשבון חדש שאינו מבטיח תשואה באותה קופה.

2.       נודע לקופה על פטירתו של העמית המוריש בטרם פנה אליה היורש, תעביר הקופה את הכספים לחשבון חדש שאינו מבטיח תשואה באותה קופה.

 

כעולה מהוראות התקנה, מטרתה הינה להפעיל סנקציה על יורשים, שלא הודיעו לקופה על מות העמית, או שלא הודיעו לקופה מה ברצונם לעשות עם הכספים המגיעים להם.

 

1.12.3.                מגבלות על הפקדות ומשיכות לפי התוספת הראשונה

התוספת הראשונה קובעת מגבלות נוספות מעבר למגבלות שנסקרו בפרק זה[69], לגבי תשלומים של קופת גמל לעמיתיה (שכיר או עצמאי) ולגבי הפקדות של עמיתים בקופת הגמל. המגבלות שקובעת התוספת הינן:

א.      תגמולים מכספים שהופקדו בקופת הגמל בשנת מס אחת במועד הנקוב  בטור א' בסכום העולה בגין כל עמית, על הסכום הנקוב בטור ב', ישולמו רק לאחר תום התקופה מיום הפקדתה כנקוב בצידם בטור ג'.

אם העמית הגיע לגיל 60 שנים, או שהוא שוטר, סוהר או משרת קבע, ישולמו התגמולים כאמור לאחר חמש שנים מיום הפקדתם[70].

טול לדוגמה, נישום שהפקיד בשנת 2006 300,000₪ לקופת גמל לתגמולים, כי אז סכום של 145,000 ₪ ישולם רק לאחר 15 שנה או לאחר 5 שנים אם העמית בן 60.

ב.      לגבי כספים שהופקדו לאחר ה- 30.6.89 יחולו המגבלות האמורות בפסקה א' רק על ההפקדות הבאות:

a.       ההפקדות בוצעו בחמש השנים האחרונות למועד המשיכה (לגבי משיכה לפי התקנות).

b.      ההפקדות בוצעו בחשבון שבו הכספים ניתנים למשיכה בכל עת.

ג.        הפקדה של סכום חד פעמי בידי עמית-עצמאי שהגיע לגיל 55 שנים, כאמור בתקנה 38(ב)[71], לא תעלה על הסכום הנקוב בטור ד'.

              הטבלה  

 

מטרת התוספת הינה למנוע מצב שבו נישום מפקיד סכום כסף גדול, זמן קצר לפני המועד, שבו ניתן למשוך את הכספים (על פי הכללים שנקבעו בתקנות), ולמושכם בפטור (לרבות התשואה עליהם) במועד שבו ניתן לעשות כן. לפיכך, קובעות התקנות הוראות "צינון", שלפיהם יש לחכות מס' שנים ממועד ההפקדה ועד מועד המשיכה.  

 

1.13.          מיסוי פנסיוני בחברה משפחתית

סעיף 64א(א)(3) קובע, כי תשלומים לקופת גמל ששילמה חברה בשל השנים בה היא הייתה משפחתית לא יוכרו כהוצאות שכר ולא יחשבו כמשכורת לעניין סעיף 47. כלומר כל ההוצאות הסוציאליות, שמשלמת חברה משפחתית בגין בעלי מניותיה, לא יחשבו כהוצאות מותרות לפי סעיף 17 לפקודה. הנפקות המיסוית מהאמור לעיל, היא שהנישום המייצג משלם מס בגין כל ההוצאות הסוציאליות של כל בעלי המניות. חשוב לציין, לעניין התרת הניכוי לחברי חברה משפחתית, לפי סעיף 47, לא תיחשב משכורתם מהחברה כהכנסת עבודה, ועל-כן יותר להם ניכוי לגבי תשלומיהם לקופת-גמל כעמית עצמאי, בהתאם לסעיף 47(ב)(1) לפקודה[72].

סעיף 32 לפקודה, שכותרתו "ניכויים שאין להתירם", דן בהוצאות שהפקודה אוסרת בניכוי וזאת לאחר שעברו את מבחני סעיף 17 לפקודה. סעיף 32(9) לפקודה דן בהוצאות סוציאליות שהוציאה חברה[73] בגין "חבר"[74]. הסעיף קובע, כי ההוצאות הסוציאליות המוכרות הם רק פיצויים, קצבה והשתלמות, קרי הוצאות חלק המעביד (החברה) בגין קופת גמל לתגמולים אינו מוכר כהוצאה לחברה ולפיכך עדיף לשלם לבעל המניות קצבה שהינה הוצאה מותרת עד התקרה הרשומה בסעיף[75].

 

1.14.          העברות כספים בין קופות גמל[76]

סעיף 3(ד)(2) קובע, כי "שר האוצר, באישור ועדת הכספים של הכנסת, רשאי לקבוע כללים לעניין מתן פטור ממס בשל סכומים שהועברו מקופת גמל לקופת גמל אחרת, או בשל סכומים ששונה ייעודם באותה קופה."

מכוח סמכות זו חוקק סעיף 33א לתקנות. תקנה 33א(א)(1) קובעת, שכספים שהופקדו בקופת גמל אחת ניתנים להעברה לקופת גמל אחרת בתנאים הבאים:

1.       העברה מקרן ותיקה אחת שאינה מאוזנת אקטוארית לקרן ותיקה אחרת המאוזנת אקטוארית.

2.       העברה מקרן חדשה מקיפה אחת לקרן חדשה מקיפה אחרת.

3.       העברה מקרן חדשה כללית אחת לקרן חדשה כללית אחרת.

העברות שנסקרו לעיל ניתנים לביצוע רק אם ניתן להעברה אישור הממונה[77]. הממונה אכן ניצל את סמכותו מכוח תקנה 33א(א)(1) וקבע בחוזר 2004/14 מיום 27.9.04, שנושאו "העברת כספים בין קרנות פנסיה חדשות", שעובד המבוטח בקרן פנסיה והמבקש לעבור לקרן פנסיה אחרת, יהיה זכאי להעברת הכספים[78] בהתקיים אחד מהתנאים הבאים:

1.        חלפו שנתיים לפחות מיום הצטרפות המבוטח העובר לראשונה[79] לקרן המעבירה ועד ליום בקשת המעבר, או שהמבוטח העובר החליף את מקום עבודתו[80].

2.        לגבי קבוצת מבוטחים עוברת - חלפו שלוש שנים לפחות מיום הצטרפות הקבוצה לקרן המעבירה, ואין נפקא מינה אם חלק מחברי הקבוצה הצטרף לקרן המעבירה לפני פחות משנתיים.

לא תבוצע העברת כספים בגינו של מבוטח שמשולמת לו פנסיה מסוג כלשהו, בין אם הוא נמנה על קבוצת מבוטחים עוברת ובין אם לאו.

4.       העברת כספי עמית-שכיר, עצמאי, חבר קיבוץ או חבר מושב שיתופי מקרן השתלמות אחת לקרן השתלמות אחרת שבה יהיה עמית-שכיר, עצמאי, חבר קיבוץ או חבר מושב שיתופי, בהתאמה.

5.       העברה מקרן השתלמות מיוחדת למורים לקרן השתלמות מיוחדת למורים אחרת.

6.       העברה מקרן השתלמות מיוחדת למורים לקרן השתלמות אחרת, ובלבד שהעמית רשאי למשוך את הכספים בסכום חד-פעמי בהתאם לתקנון הקרן.

7.       העברה מקרן השתלמות לקופת גמל לתגמולים ובלבד שההעברה נעשתה לאחר תום שש שנים ממועד ההפקדה הראשונה בקרן[81]; כספים שהועברו כאמור לא יהיו ניתנים למשיכה אלא בתום שנה ממועד העברתם לקופה, ואם הופקדו סכומים נוספים לאחר ההעברה - רק בהתקיים התנאים המנויים בתקנה 38[82].

8.       העברה מקופת גמל מרכזית לפיצויים לקופת גמל מרכזית לפיצויים אחרת.

9.       העברה מקופת גמל לדמי מחלה לקופת גמל לדמי מחלה אחרת.

10.   העברה מקופת ביטוח לקופת גמל אחרת או לקופת ביטוח אחרת לאותה מטרה, אך למעט לקופת גמל לקצבה הזכאית להשקיע באיגרת חוב מיועדת[83].

11.   העברה מקופת גמל לתגמולים לשכירים לקופת גמל לתגמולים לשכירים אחרת[84].

12.   העברה מקופת גמל אישית לפיצויים לקופת גמל אישית לפיצויים אחרת[85].

13.   העברת כספים של עמית-עצמאי, קיבוץ או עמית-מושב-שיתופי, מקופת גמל לתגמולים לקופת גמל אחרת לתגמולים שבה יהיה צמאי, קיבוץ או עמית מושב-שיתופי, לפי הענין, ובלבד שחלף חודש אחד מיום שהיה לעמית בקופה.

14.   העברת כספים לפי תקנות 34א[86], 34ב[87] ו-35[88].

15.   העברת כספים אחרת שאושרה בידי הנציב לפי סעיף 2(א)(7) לכללי מס הכנסה (פטור ממס בשל העברה ושינוי יעוד של כספים בקופות גמל), התש"ן-1990[89].

16.   העברת כספים בשל הפסקת פעילות של קופה, באופן ובתנאים שאישר הממונה.

17.   העברת כספים של עמית - חבר קיבוץ או עמית חבר מושב שיתופי מקרן השתלמות יחולו ההוראות שלעיל, כאילו היה הקיבוץ או המושב השיתופי מעביד.

 

יש לציין, שתקנון קופת גמל אינו יכול למנוע העברת כספים לקופת גמל אחרת שבוצעה לפי ההוראות שלעיל. כמו כן, הפחתה בסכום החיסכון בעת העברה הינה לגיטימית ואין תקנה 33א שלעיל יכולה למנוע פגיעה זו. העברה כאמור בתקנות בסעיפים 4, 5, 7, 10- 15, תיעשה לחשבון נפרד בלבד בקופת הגמל האחרת, ויראו כמועד התשלום הראשון לקופת גמל את מועד התשלום הראשון לחשבון קופת הגמל שממנו נעשתה ההעברה.

העברת כספים בין קופות גמל כאמור לעיל תיעשה ע"י העמית, אלא אם כן, עסקינן בהעברת כספים מקופת גמל לשכירים, שבמקרה זה העברה תעשה באישור המעביד, היות שחלק מההפקדות בוצעו על ידו. אולם, במקרים הבאים העמית רשאי להעביר את הכספים בלא צורך באישור המעביד:

1.       בקופת גמל שאינה קופת גמל אישית לפיצויים, אם נתקיים אחד מאלה:

1.       המעביד חדל לשלם כספים לקופה ולא נקבע בתקנון קופת הגמל כי אין למשוך או אין להעביר את חלק המעביד[90] אלא באישורו.

2.       העמית זכאי למשוך את הכספים מהקופה לפי תקנות אלה.

3.       המעביד חדל לשלם כספים לקופה ונקבע בתקנון קופת הגמל, כי אין למשוך או      אין להעביר את חלק המעביד אלא באישורו, אך המעביד לא העביר לקופה הודעה בכתב, כי הוא מתנגד להעברת הכספים ואסמכתאות לזכותו לסרב להעברה, בתוך 60 ימים מיום שבו הודיעה לו הקופה[91] כי העמית מבקש להעביר את הכספים.

2.       בקופת גמל אישית לפיצויים - אם העמית זכאי למשוך את הכספים מהקופה לפי תקנות אלה.

 

ההוראות שלעיל קובעות את מסלולי המעבר בין קופות הגמל, אך הפטור ממס בגין העברה הינו לפי כללי מס הכנסה (פטור ממס בשל העברה ושינוי ייעוד של כספים בקופת גמל), התש"ן – 1990. תקנות אלו קובעות, שסכומים שהועברו על ידי מעביד מקופת גמל אחת לקופת גמל אחרת, בהתאם לתקנות[92], יהיו פטורים[93]ממס בכל אחד מן המקרים הבאים:

1.       העברה מקופת גמל לקצבה שאינה קופת ביטוח לקופת גמל אחרת לקצבה שאינה קופת ביטוח[94]

2.       העברה מקופת ביטוח לקופה אחרת המשמשת לאותה מטרה, למעט העברה לקופת גמל לקצבה שאינה קופת ביטוח. למעשה, לא יינתן פטור להעברה מקופת ביטוח לקופת פנסיה שבה התשואה גבוהה יותר[95].

3.       העברה מקופת גמל לתגמולים לקופת גמל אחרת לתגמולים.

4.       העברה מקופה מרכזית לפיצויים לקופה מרכזית אחרת לפיצויים.

5.       העברה מקופת גמל אישית לפיצויים לקופת גמל אישית אחרת לפיצויים.

6.       העברה מחשבון של מעביד אחד לחשבון של מעביד שני, באותה קופה, של כל הכספים העומדים לזכות עובדים של המעביד האחד העוברים לעבוד אצל המעביד השני, אם ההעברה אושרה ע"י הנציב[96] והמעביד השני לא תבע בניכוי כל סכום בשל העברה זו[97].

7.       העברה אחרת, לרבות העברה מקרן השתלמות אחת לקרן השתלמות אחרת וכן שינוי יעוד, ובלבד שאושרו מראש בידי הנציב בין בכללים שיפרסם לגבי סוגי העברות ובין לגבי העברה מסוימת, אם אין בהם כדי לגרום להטבת מס או להטבה בתשואה שנותנת המדינה.

 

 

1.15.          העברת כספים בין מסלולי השקעה בקופת גמל

סעיף 33ב לתקנות קובע, כי כספים שהופקדו בקופת גמל מסלולית[98] ניתנים להעברה ממסלול השקעה[99]אחד למסלול השקעה אחר באותה קופה רק במקרים אלה:

1.       העברה בידי עמית-שכיר, של כספים במסלול השקעה בקופת גמל לתגמולים, בקרן השתלמות, או בקופת גמל לקצבה למסלול השקעה אחר באותה קופה, ובלבד שהעברת סכומים בקופת גמל אישית לפיצויים תיעשה באישור המעביד, אלא אם כן אין למעביד זכות לקבל כספים אלה[100].

2.        העברה בידי עמית-שכיר, של כספים במסלול השקעה בקרן חדשה מקיפה, בקרן חדשה כללית ובקופת ביטוח, למסלול השקעה אחר באותה קופה, ובלבד שהעברת מרכיב הפיצויים תיעשה לפי הפסקה הרביעית שלהלן והעברת סכומי פיצויים תיעשה באישור המעביד, אלא אם כן אין למעביד זכות לקבל כספים אלה.

3.       העברה בידי עמית-עצמאי, בידי עמית-קיבוץ או בידי עמית-מושב שיתופי של כספים ממסלול השקעה בקופת גמל לתגמולים, בקרן השתלמות, בקרן חדשה כללית ובקופת ביטוח, למסלול השקעה אחר באותה קופה.

4.        העברה בידי עמית-שכיר, באישור מעבידו או בידי המעביד, של כספים ממסלול השקעה בקופת גמל אישית לפיצויים למסלול השקעה אחר באותה קופה.

5.        העברת כספים בידי יורש שבחר להשאיר את התגמולים או הפיצויים המגיעים לו בחשבון תגמולים שיירשם על שמו, כאמור בתקנה 34ב(ב)(1)[101], למסלול השקעה אחר באותה קופה.

6.       העברה בידי עמית-מעביד של כספים ממסלול בקופת גמל מרכזית למסלול השקעה אחר באותה קופה.

יש לציין כי העברת כספים, שלא לפי התקנות הנזכרות לעיל, תהווה משיכה שלא כדין, ולפיכך יחולו הוראות סעיף 87 לפקודה. לעניין זה ראה סעיף 2.17 לחיבור זה.

 

1.16.          העברות כספים ביו קופות גמל במסגרת מזוגים ופיצולים

העברות במסגרת מיזוגים ופיצולים מבוצעים במסגרת סעיפים 103 ו 105 לפקודה. סעיף 103טז לפקודה קובע, כי :

                     א.         "הפטור הקבוע בסעיף 9(7א) לא יחול לגבי עובד של חברה מעבירה העובר לעבוד בחברה קולטת עקב מיזוג של החברות, ולא יראו העברתו כפרישה לענין הסעיף האמור; אולם תקופת עבודת העובד בחברה המעבירה תובא בחשבון לענין חישוב הפטור לפי הסעיף האמור בעת פרישתו מהחברה הקולטת.

                     ב.         המנהל יקבע בכללים תיאומים לענין סעיף 102 בקשר לחברה קולטת, לחברה מעבירה ולעובדים, ורשאי הוא לקבוע תיאומים כאמור לכל ענין אחר שבסעיף 102."

 

בהמשך קובע סעיף 105ח(א), שהוראות סעיף 103יז לפקודה "יחול לגבי פיצול, בשינויים המחויבים, לפי העניין". צא ולמד, כי בעת מיזוג או פיצול, העובד מועבר לכאורה ממעביד אחד למשנהו. ברם, העברה כגון דא, אינה מזכה את העובד בפטור לפי סעיף 9(7א) לפקודה.

יש לציין, כי העברת הכספים השיכים למעביד אחד לחשבון מעביד אחר מותרת לפי הוראות החוק, וזאת בתנאי שהיא עומדת בתנאים של העברת כספים בין מעבידים[102] .

לפיכך קבעה רשות[103] המיסים שני סוגי טיפול בבקשות[104] העברת כספים עקב שינוי מבנה כדלקמן:

                     א.         העברות פטורות, שאינן דורשות אישור - הן העברות מקופת גמל לקופת גמל אחרת מאותו סוג ועל שם אותו עמית בלבד. העברות אלה יעשו ע"י הקופה לפי בקשת העמית וללא צורך באישור רשות המיסים.

                     ב.         העברות הדורשות אישור פ"ש[105] - הן העברות כספים בין מעבידים שונים בשל העברת עובדים. הטיפול בבקשה מתחלק כדלקמן:

1.       העברת כספי פיצויים בין מעבידים מבלי שיראו אותם כתשלום פיצויים לעובד[106], כאשר המעביד הישן והחדש הינם תחת שליטה זהה (לעניין זה מספיק זהות ב 90% מבעלי השליטה) או בעת מיזוג או פיצול. ניתן לאשר העברת כספים בין קופות גמל מאותו סוג בלבד ובנוסף העובדים לא קיבלו מענקי פרישה בעת שינוי המבנה.

2.       העברת כספים בין מעבידים בשליטה שונה תאושר לאחר רק לאחר מילוי כל התנאים הבאים:

·        המעביד המעביר כיסה, לפני העברה, את כל חבותו לפיצויי פיטורין בגין העובדים המועברים.

·        העובדים לא קיבלו מענק פרישה פטור עקב שינוי המבנה.

·        אין בהעברת העובדים חשש לבריחת מס בשל שנויי שיעור המס בין המעבידים.

·        בשינוי המבנה מועברים מס' עובדים ולא עובד בודד.

·        העברת הכספים היא מקופה אחת לקופה אחרת מאותו סוג.

·        המעביד הקולט ישלם לעובדים שנקלטו את הפיצויים רק מקופת הפיצויים.

 

1.17.          תשלומים שלא כדין

תקנות מס הכנסה (כללים בדבר חיוב במס על תשלומים לקרן שלא אושרה ותשלומים שלא כדין), התשכ"ב – 1962 (בסעיף זה: "תקנות מס הכנסה"). תקנות מס הכנסה קובעות את המיסוי החל על תשלומי קופת גמל לעמיתיה[107] שבוצעו שלא על פי הכללים שנסקרו בפרק זה. להלן עיקרי תקנות מס הכנסה:

1.       מעביד[108] שהכנסתו פטורה ממס[109], המשלם כספים לקרן שלא אושרה[110] או לקופת גמל שאישורה בוטל, חייב במס בשיעור של 25% על אותם כספים ששילם[111].

2.       חבר בקופת גמל ששולמו לו כספים על ידי הקופה חייב במס על אותם כספים כדלקמן:

                                 א.         אם הכספים שולמו לו בניגוד לתקנות קופות גמל [112] - בשיעור של 35% גם אם הוא פטור ממס או ששיעור המס שהוא חייב בו נמוך מ-35%[113].

                                 ב.         אם הכספים שולמו לו עקב פירוק הקופה ולדעת הנציב לא הייתה סיבה מוצדקת לפירוקה - בשיעור המס השולי של העמית. יש לציין, כי במקרה זה המס אינו סופי אלא מהווה מקדמה בלבד[114].

 

יש לציין, כי עצמאי החפץ למשוך תשלומים מקופת גמל לתגמולים, רשאי לעשות זאת בכל עת, ובלבד שאם לא עמד במגבלות תקנה 38 לתקנות, חייבת קופת הגמל לנכות 35% מן התמורה שמשולמת לו ולהעבירה לפ"ש. אולם, אם עסקינן בעמית שכיר, יש לבקש את אישור המעביד, היות שמקורה של חלק מהתמורה, המגיעה לעובד, הינה בתשלומי המעביד.

 

  

 

[1] יש לציין, כי במקרה זה לא יחולו הוראות הפטור של סעיף 9(2) הממעט את הפטור על קופת גמל שהינה חברת ביטוח. ברם, לפי מיטב ידיעתנו, רשות המיסים מעניקה פטור גם במקרה שעסקינן בחברת ביטוח במקרים מסוימים. וזאת בהסתמך על תקנה 42 לתקנות.

[2] לסקירת תוכניות הקצבה השונות ראה קובי ייתח- המיסוי הפנסיוני וקופות הגמל, פרק שני עמ' 62.

[3] למעשה זוהי פוליסת מנהלים לעמית שכיר שבהם מפקיד המעביד בגין חלק הפיצויים לרבות חלק התגמולים והעובד מפקיד את חלקו בתגמולים. כמו כן מאפשרת פוליסה זאת לרכוש ביטוח חיים מכספי התגמולים. לעניין זה ראה סעיף 7.1 לחיבור זה.

[4] לפני שנת 2005 [לגבי קרנות פנסיה ותיקות (ולגבי קרנות גירעוניות לפני 1.1.2004)] שיעור ההפקדה הוגבל ל-5% בלבד. לעמדת רשות המיסים לגבי תיקון זה ראו מכתבה של חטיבת שומה וביקורת ששוגר לפקיד השומה מיום 10.5.05.

[5]  למעט שוויו של שווי שימוש ברכב שהועמד לרשותו של העובד. ראה את ההגדרה בסעיף 1 לתקנות.

[6] תוכנית ביטוח המזכה את המבטח באג"ח שמנפיקה הממשלה לפי חוק המילווה (חברות ביטוח), התשכ"ג- 1962 או לפי חוק המילווה (ביטוח חיים), התשכ"ה- 1965..

[7] קופות הגמל המבטיחות תשואה הינם: יתר, בטחון, פלס, גמולה, אמיר ובר. ראה תקנה 38ב1 לתקנות.

[8] ראה תקנה 19(ב) לתקנות.

 [9] ראה 1.1 לחיבור זה.

[10] תשלומי העמית השכיר הועברו בדרך של תשלומים חודשיים רצופים בשיעור שווה ממשכורתו.

[11] כלומר אם, לדוגמה, יפקיד המעביד 2.5% בלבד , הרי שהעובד יוכל להפקיד 2.5% בלבד. אם המעביד יפקיד 5.1% , אזי העובד יוכל להפקיד 7%.

[12] חלק המעביד שבין 5% ל- 7.5% שצריך להיות מופקד לתוכנית אחרת. ראה 2.1 לחיבור זה.

[13] ראה ה"ש 14.

[14] כנוסחה לפני 9.3.03.

[15] לעניין זה ראה פסקה שניה בסעיף 2 לחיבור זה.

[16] ההגדרה מופיעה בסעיף 1 לתקנות.

[17]  הכוונה לתקנות.

[18] כל עוד ההפקדה לא עוברת את התקרה שבסעיף 3(ה1) ו 3(ה3). ראה סעיף 2.6 לחיבור זה.

[19] ראה סעיף 2.7 לחיבור זה.

[20]  ראה סעיף 2.6 לחיבור זה ואת סעיף 3(ה3)(1) לפקודה, שקובע שעודף ההפקדה של המעביד יחשב כהכנסת עבודה.

 [21] לעניין זה ראה את סעיף 2.9.6 לחיבור זה.

[22] החל על תשלומים לאחר 1.1.00.

[23] תשלום לקופת גמל לקצבה מורכב מתשלום בעד פיצויים ותשלום בעד תגמולים.

[24] החל מ-1.1.05. עמדת רשויות המס מוצגת בהודעת חטיבת שומה וביקורת ברשות המיסים בישראל מיום 1.11.04.

[25] השיעור הקבוע בתקנות להפקדת המעביד או השיעור שאותו הפקיד המעביד בפועל לפי הנמוך.

 [26] א. בגין תשלומים לקצבה בלבד- ארבע פעמים השכר הממוצע במשק.

     ב. בגין תשלומים לתגמולים בלבד- תקרת ההכנסה המזכה הסכום הנקוב בסעיף 47(א)(1)(1) (בשנת 2005 - 7,100 ₪).

     ג. בגין תשלומים לקופת גמל לקצבה ולקופת גמל לתגמולים- לגבי החלק של קופת גמל לקצבה ראה סעיף א' ולגבי מרכיב התגמולים הסכום האמור בפסקה א' פחות המשכורת שבגינה שולם לקופת גמל לקצבה ובלבד שלא יעלה הסכום על האמור בסעיף ב'.

[27]  ראה סעיף 3.5 בעמוד יג -29.5 לחב"ק.

[28] פוליסה  הונית משתתפת ברווחים, אשר מיועדת לצבירת חיסכון הוני בתום תקופת הביטוח, המבוטח יכול לייעד חלק מהפרמיה  לטובת מסלול קצבה (כספים אלו יימשכו בדרך של קצבה חודשית). הנספח מאפשר למעשה לפצל את ההפקדות בפוליסה המקורית להון ולקצבה כדי למקסם את הטבות המס.  יש לציין, כי החלוקה בין מרכיב החיסכון למרכיב ביטוח החיים ("ריסק") לא השתנה עקב הוספת נספח הקצבה. כמו כן, לא נפגעו ערכי הפדיון של הפוליסה.

[29]  תחילת התיקון מ- 2 בינואר 2005; עד התיקון נאמר: "ולא יאוחר מחמישה עשר ימים מיום תשלום המשכורת החודשית לעובד, בעד החודש שלגביו שולמו התשלומים."

 

[30] ע"א 3348/97 פשמ"ג נגד דיקלה חברה לניהול קרנות נאמנות בע"מ.

[31] סכום המשולם לעובד, מכוח הסכם קיבוצי, לאחר 20 שנות עבודה בשנת העשרים לעבודתו.

[32]  ובלבד שיופקדו עד תום חודש ינואר של השנה העוקבת.

[33] כאשר הפקדה הינה בסכום גבוהה יחולו מגבלות בעת המשיכה, לעניין זה , ראה טור ד' לתוספת הראשונה לתקנות המופיעה בסעיף 2.12.3 לחיבור זה.

[34] יש לציין, כי תיקון זה חוקק בתקנות מס הכנסה (כללים לאישור וניהול קופות גמל) ( תיקון מס' 3) התשס"ה, ותוקפו החקיקתי נבחן בבג"ץ 8131/05 - לשכת המסחר תא ואח' נ' שר האוצר ונמצא, כי הוא חוקתי היות 'הוא מצדיק את מדניות העידוד של הממשלה - השקעות באפיק הקצבתי.

[35] בשנות המס 2006 עד 2008 יוכפל השיעור האמור בשיעורים הבאים:

     בשנת המס 2006 ב-85%

     בשנת המס 2006 ב-90%

     בשנת המס 2008 ב-95%

[36] לעניין זה קופת גמל אינה כוללת קופת גמל מרכזית לקצבה.

[37] לרבות התשואה בגין הפקדות אלו.

[38] כנוסחו טרם ביטולו.

[39] ראה סעיף 2.9.6-2.11 לחיבור זה וכן את תקנות 34,34א,34ב ו 35.

[40] ראה סעיפים 2.9.3-2.9.4 לחיבור זה.

[41]  להסבר למיעוט זה ראה פיסקה אחרונה לסעיף 6.3 לחיבור זה.

[42] ראה סעיף 2.17לחיבור זה.

[43] ראה סעיף 3 בעמוד יג-13 לחב"ק.

[44] למעט קופת גמל שהיא קרן השתלמות.

[45] משיכת כספי הקופה ע"י המעביד.

[46]  משיכה שלא כדין.

[47]קופת גמל הינה קופת גמל לתגמולים המתנהלת ע"י בנקים או חברות לניהול קופות גמל, המיועדת לעמיתים שכירים או עצמאיים (לרבות קופות גמל לעמית קיבוץ ולעמית מושב שיתופי) או פוליסת ביטוח מסוג תגמולים הוני לעמיתים עצמאיים, וכן ופוליסת ביטוח מסוג תגמולים לעמיתים שכירים ("פוליסת ביטוח מנהלים לעמיתים שכירים") או נספח הון אשר צורף לפוליסת ביטוח מנהלים מסוג קצבה לעמיתים שכירים.

[48]הפקדה לקופות גמל לתגמולים שאינה עולה על סכום של 19,920 שקלים חדשים לשנת המס 2006 בגין כל הפקדותיו לכל קופות הגמל.

[49]  ראה את הטבלה המופיעה בסעיף 9(18א)(א1).

[50] בגין תשלומים שיתבצעו לאחר 1.1.03.

[51] ראה סעיף 2.7 לחוזר 19/02.

[52] סכום שכר מינימום לחודש ואם בשנת המס היה לעמית ולבן זוגו לפחות ילד אחד שטרם מלאו לו 18 שנה - כפל הסכום האמור.

[53] לפני 31.12.04. ראה ק"ת 6332 התשס"ד, מיום 5.8.04, עמ' 856. תחילת התיקון מיום 5.9.04.

[54] התקנה בוטלה ביום 5.9.04.

[55] לרבות אם משלם המעביד רק לפנסיה תקציבית, שכן פנסיה תקציבית אינה בגדר הפקדה לקופת גמל לתגמולים או לקצבה.

[56]  התקנה דנה בהעברת כספים בין קופות גמל. לעניין זה ראה סעיף 2.14 לחיבור זה.

 

[57] בתנאי שאין סתירה לתנאים של העברת כספים בין קופות.

[58] למעט העברה לקרן פנסיה, אלא אם הכספים היו מופקדים מלכתחילה בקרן פנסיה ואז ניתן להעבירם לקרן פנסיה אחרת.

[59] לעניין הזכאות למשיכה ראה סעיף 2.9.6 לחיבור זה.

[60] כל יורש רשאי לבחור מסלול אחר לפי בחירתו.

[61] יש לציין כי התשואה בגין הפקדות שלאחר 1.1.03 חייבות או פטורות בהתאם לסעיפים 125ג או 9(18א) לפקודה. ראה דיון בפסקה 2.9.4 לחיבור זה.

[62] יש לציין, כי כספים שהעביר עמית-עצמאי מקופת גמל אחת לאחרת יראו אותם לעניין חישוב התקופות, כאילו לא הועברו.

[63] מי שהגיע לגיל 55 רשאי להפקיד סכום חד פעמי, כדי למושכו לאחר 5 שנות וותק (ראה סעיף 2.12.3 לחיבור זה). אך הוא רשאי לחזור בו תוך שלושה חודשים ואז יקבל סכומים חודשיים רצופים, שלא יפחתו ממאה תשלומים חודשים שווים, ולא יהיה רשאי לבצע משיכה חד פעמית גם אם וותק ההפקדה עולה על 5 שנים.

מי שהגיע לגיל 60 יוכל לקבל את הכספים על פני 60 תשלומים חודשי שווים. ברם אם חלפו 5 שנים ממועד ההפקדה ניתן לבצע משיכה חד פעמית של יתרת הכספים בקופה.

[64] הכללים מפורסמים בספר המיסוי הפנסיוני וקופות הגמל של קובי יתח-פרק 3 עמוד 38.

[65] לעניין מהותו של האישור רה סעיף 1.1 לחיבור זה.

[66]  נוסחה החדש של תקנה 38ג, תחול גם לגבי חשבונות שנרשמו על שם היורשים, לפי הוראות התקנה, בין 4.9.04 ל- 6.11.05.

[67]   קופת גמל לתגמולים ולפיצויים המבטיחה תשואה מזערית לעמיתיה והיא אחת מאלה:

(1)    יתר - קרנות גמולים בע"מ;

(2)    בטחון - קרן פנסיה לבעלי מלאכה, תעשיינים ועצמאיים בע"מ;

(3)    פלס - קרן גמולים בע"מ;

(4)    גמולה - קרן פנסיה;

(5)    אמיר - קרן גמולים בע"מ;

(6)    בר - קרן גמולים בע"מ.

 [68] התגמולים המגיעים לעמית המוריש ביום פטירתו, בתוספת הפרשי הצמדה למדד וריבית מיום פטירתו עד סוף החודש שבו נפטר, ומחצית הריבית מהיום הראשון שלאחר החודש שבו נפטר ועד יום העברת התגמולים לחשבון חדש שאינו מבטיח תשואה. לעניין זה "ריבית" - הריבית המזערית המובטחת בחשבונו של העמית המוריש.

[69]  ראה סעיפים 2.9.6 ו 2.12 לחיבור זה.

[70]  כספים שהועברו מקופת גמל אחת לאחרת יראום, לעניין חישוב התקופות, כאילו לא הועברו.

[71]  ראה סעיף ד' לסעיף 2.12 לחיבור זה.

[72] ראה סעיף 11.2 בעמוד י"ג 12.2 לחב"ק.

[73] חברה שבשליטתם של חמישה בני אדם. לעניין זה ראה עמוד ג-253 לחב"ק.

[74] "חבר" הינו בעל שליטה שמחזיק 10% בחברה שבשליטתו, לבדו או ביחד עם בן זוגו. להרחבה בנושא ראה עמוד ג-254 לחב"ק.

[75] ראה לעניין זה את סעיף 3.23.1 לחיבור זה.

[76] רשות המיסים פרסמה ביום 4.2.02 הנחיה מפורטת, המציגה את עמדתה לעניין העברה בין קופות גמל. נוסח ההנחיה מופיעה בספרו של קוב ייתח, המיסוי הפנסיוני בעמוד 18 לפרק השישי.

[77]  יש לציין כי הממונה על שוק ההון חסם העברות, כאמור, בחוזר 5/2003, שנושאו "מעבר עמיתים בין קרנות פנסיה ותיקות הוראת שעה". להלן עיקרי החוזר:

לנוכח התיקון בחוק הפיקוח על עסקי ביטוח, התשמ"א-1981 (להלן - חוק הפיקוח) ולנוכח השינויים המקיפים בענף קרנות הפנסיה הותיקות, יש לבחון מחדש את ההסדר הראוי בעניין מעבר עמיתים בין קרנות פנסיה ותיקות.

לפי הוראות חוזר הממונה על שוק ההון מיום 27.3.97, רשאי עמית בקרן ותיקה שהפסיק את תשלומיו לקרן לתקופה שאינה עולה על 24 חודשים להצטרף לקרן פנסיה ותיקה, בין זו שהיה מבוטח בה ובין קרן ותיקה אחרת, ובלבד שמי שהיה עמית בקרן פנסיה שהייתה בעלת מנגנון איזון אקטוארי באותה עת (לפי רשימת הקרנות המפורטת בחוזר האמור) לא יהיה רשאי להצטרף לקרן ותיקה שאינה בעלת מנגנון איזון אקטוארי כאמור.

לאחר בחינה מחודש של הוראות אלה, יש לקבוע תקופת מעבר במהלכה יוקפאו מעברי עמיתים בין קרנות פנסיה ותיקות, עד להסתגלות הענף לשינויים שנסקרו לעיל. לכן יחולו הכללים הבאים:

א. עמית בקרן ותיקה שהפסיק את תשלומיו לקרן לתקופה שאינה עולה על 24 חודשים רשאי להצטרף רק לקרן הפנסיה הותיקה שהיה מבוטח בה ערב הפסקת התשלומים כאמור.

ב. על אף האמור לעיל, עמית בקרן ותיקה שהפסיק את תשלומיו לקרן לתקופה שאינה עולה על 24 חודשים והחל לעבוד אצל מעביד המחויב לפי הוראות הסכם קיבוצי שנחתם לפני 1 ביוני 2003 לבטח את כל עובדיו בקרן האחרת, יוכל להצטרף לאותה קרן ותיקה אחרת, ובלבד שהיה רשאי להצטרף לקרן האחרת לפי ההוראות לניהול קרנות פנסיה ותיקות.

הוראות חוזר זה חלות על כל עמיתי קרנות הפנסיה הותיקות מיום פרסומו של החוזר (25.6.03) 

[78] המועדים בהם ניתן להתחייב על העברה בלתי חוזרת להעברת כספים, הינם מ-XX/1/1 ועד 1X/31/3 בשנה שלאחריה.

[79] מועד ההצטרפות לראשונה לקרן המעבירה, הינו המועד המוגדר בתקנון הקרן המעבירה, ואם אין הגדרה- ה-1 בחודש המוקדם ביותר שבגינו הופקדו בקרן המעבירה דמי גמולים בגין המבוטח העובר או בגין מבוטח ממבוטחי קבוצת המבוטחים העוברת.

[80] בין אם חלפו שנתיים מיום שהצטרף לראשונה לקרן ובין אם לאו.

[81] בקרן השתלמות מיוחדת למורים, יש לקיים גם את התנאי לפיו, העמית רשאי למשוך את הכספים בסכום חד-פעמי בהתאם לתקנון הקרן.

[82] תנאי משיכה של עמית עצמאי. לעניין זה ראה סעיף 2.12 לחיבור זה. לעניין זה יראו את יום ההפקדה הראשון בקרן ההשתלמות כיום שבו הוא היה לעמית בקופת הגמל לתגמולים.

[83] כהגדרתה בתקנה 41א.

[84]     1. ככלל, העברת הזכויות תיעשה במזומנים, אלא אם כן הסכימו ביניהן הקופות, למעט קופות השייכות לאותה           

            קבוצת משקיעים כהגדרתה בתקנה 41א (בתקנה זו - קופות קשורות) כי ההעברה תיעשה בנכסים אחרים.

        2. העברת זכויות של עמית בין קופות קשורות יכול שתיעשה שלא במזומנים אם נעשתה בהתאם להוראות     שפרסם הממונה.

        3. העברת זכויות של עמית ממסלול השקעה בקופת גמל מסלולית למסלול השקעה אחר באותה קופת גמל תיעשה במזומנים. העברת זכויות כאמור, תיעשה בתוך 7 ימי עסקים מהיום שבו הגיעה בקשת ההעברה לקופה ותתבצע ישירות בין הקופות ולא באמצעות העמית. ואולם אם חל מועד ההעברה באחד משלושת ימי העסקים הראשונים בחודש פלוני, רשאית הקופה לדחות את מועד ההעברה ליום העסקים הרביעי באותו חודש.

[85] שם.

[86] תקנה זו מאפשרת לעמית שכיר שפרש ממעבידו ושיש לזכותו בגין כספי תגמולים ופיצויים, להשאירם בקופת הגמל או להעבירם לחשבון חדש כעמית עצמאי בקופה חדשה אם או"פ להמשיך להפקיד. ראה סעיף 2.10 לחיבור זה.

[87] תקנה זו מאפשרת ליורשים שירשו כספי פיצויים או תגמולים הניתנים למשיכה, להשאירם בקופה או להעבירם לקופה חדשה כעמיתים עצמאים, על שמם, אם או"פ להמשיך להפקיד. ראה סעיף 2.11. לחיבור זה.

[88] התקנה קובעת, ששכיר שפרש ממקום עבודתו כתוצאה מפיטורין או התפטרות והחל לעבוד במקום עבודה אחר רשאי, בכפוף לתנאים שלעיל, להעביר את הסכומים שנצטברו לזכותו בקופה בחשבון עמית-שכיר לכל קופת גמל לאותה מטרה. כספים שנצטברו לזכותו בקופת גמל לקצבה שהיא קופת ביטוח, יועברו רק לקופת גמל לקצבה שהיא קופת ביטוח. אם העובר הינו גם עמית-עצמאי בקופת הגמל הראשונה, תעביר הקופה את המגיע לו כעמית-עצמאי לחשבון נפרד בכל קופת גמל לעמיתים עצמאיים שיבחר.

[89]  העברה אחרת, לרבות העברה מקרן השתלמות אחת לקרן השתלמות אחרת וכן שינוי יעוד, ובלבד שאושרו מראש בידי הנציב בין בכללים שיפרסם לגבי סוגי העברות ובין לגבי העברה מסוייימת, אם אין בהם כדי לגרום להטבת מס או להטבה בתשואה שנותנת המדינה.

[90] מרכיב תגמולי המעביד ומרכיב הפיצויים.

[91] הקופה תשלח למעביד הודעה כאמור, לכתובת האחרונה שמסר לה, בתוך 3 ימי עסקים מהמועד שבו ביקש העמית להעביר את הכספים.

[92] ראה את ההוראות שלעיל.

[93] הפטורים יחולו רק אם המעביר לא תבע בניכוי כל סכום בשל ההעברה.

[94]  החב"ק מציין (עמ' יג-3.1) כי "בקופות הפנסיה השונות הטבות המס והתשואה הניתנת לקופות ע"י המדינה זהות, ולכן יש מקום לפטור ממס העברות כספים בין קופות הפנסיה. מאידך גיסא, העברה מקופת פנסיה לקופת ביטוח למטרת קצבה לא תהיה פטורה מן המס, וזאת משני טעמים:

א.      בהעברה זו יכול שתהיה לעמית הטבה במס.

ב.       לקופת הביטוח אג"ח בתשואה מובטחת."

[95] כלל זה פוטר ממס גם העברות מקופת ביטוח לקופת גמל בנקאית.

[96] הנציב אישר העברת עובדים בתנאים הבאים:

א. כאשר המעבידים תחת גרעין שליטה משותף הגבוהה מ-90% יינתן פטור ללא תנאי, והמעביד הקולט יהיה רשאי לבצעה תשלומי השלמה פיצויים בגין תקופת עבודת העובדים עצל המעביד הראשון.

ב. אישור כאשר המעבידים תחת גרעין שליטה משותף הנמוך מ- 90% יאושר בתנאים הבאים:

1. המעביד המעביר, יכסה את כל התחייבויותיו לפיצויים ע"י תשלום לקופת הפיצויים, בעבור העובדים שמועברים עד ליום העברתם.

2. המעביד הקולט לא יבצע תשלומי השלמת פיצויים בגין תקופת עבודתם של העובדים עצל המעביד המעביר.

3. בעת פרישת העובדים מהמעביד הקולט, יונפקו שני טפסי 161 בגין שני תקופות עבודתם. הטיפול בעובדים הפורשים הנ"ל יתבצע כחזרה מרצף זכויות פיצויים, קרי, לפי הוראות סעיף 9(7א)(א)(4)(ד) לפקודה. האישור הנ"ל מותנה בכך שכל העובדים המועברים הסכימו בכתב לדחיית קבלי מענקי פרישה לכשיפרשו מהמעביד הקולט.

בכדי לקבל את הפטורים הנ"ל יש לעמוד גם בתנאים הבאים:

         1.העברה תאושר בתנאי שלעובדים לא שולם מענק פרשיה פטור ולכשיפרשו העובדים יחושב הפטור לפי סעיף 9(7א) בהתחשב במספר שנות העבודה עצל המעביד המעביר והמעביד הקולט. עובד ששולם לו מענק פטור ייחשב לפורש ואם ייקלט ע"י המעביד החדש, לא יהיה זכאי לרצף זכויות פיצויים אלא אם יפנה לרשות המיסים ויעמוד בתנאי סעיף 9(7א)(א)(4)(א)-(ד).  

         2.המעביד המעביר לא דרש בניכוי סכום כלשהוא בגין העברת הכספים בין הקופות.

         3.המעביד הקולט לא ירשום כהכנסה את הכספים שהועברו לבעלותו מהמעביד הקודם.

         4.בעת פרישת העובדים מהמעביד הקולט, הסכומים שישולמו לעובד המתייחסים לשנים שעבד העובד עצל המעביד המעביר, ישלמו רק מתוך הכספים שנצברו בקופת הפיצויים ולא ע"י המעביד.

[97] יש לציין כי בפס"ד תעשיות מתכת ואמאיל (ע"א 262/67) אישר בית המשפט למעביד החדש לנכות כהוצאה תשלומי השלמה לעובדים בגין השנים בו עבו אצל המעביד המעביר, אלא אם כן השתכנה פ"ש שהסיבה להעברה אינה להקטין את החבות במס

[98]קופת גמל המנהלת מספר מסלולי השקעה, ואשר על פי תקנונה רשאי העמית לבחור מתוכם את מסלולי ההשקעה שבהם יושקעו כספיו.

[99] אפיק השקעה לכספי העמיתים המאופיין במגבלות השקעה שנקבעו בתקנון קופת הגמל.

[100]בקרן השתלמות לחברי קיבוץ ובקרן השתלמות לחברי מושב שיתופי יראו את הקיבוץ או המושב השיתופי כמעביד.

[101]ראה סעיף 2.11(ב)(1) לחיבור זה.

[102] ראה ה"ש 103.

[103] למגבלות נוספות להעברת כספים מחשבון מעביד אחד לאחר, ראה סעיף 2.14 לחיבור זה.

[104] הסמכות ניתנה לפי תקנה 2(א)(6) לכללי מס הכנסה (פטור ממס בשל העברה ושינוי יעוד של כספים בקופת גמל), התש"ן-1990.

[105] הסמכות הואצלה מהנציב לפ"ש.

[106] הפטור לפי סעיף 9(7א) ייקח בחשבון את תקופת העובד אצל שני המעבידים (החדש והישן) לעניין   מניין תקופת עבודת העובד.

[107] כמוזכר לעיל, מקור החיוב של כספי התגמולים המשולמים לעמית הינו סעיף 3(ה3)(1) לפקודה. לעניין זה ראה סעיף 2.6 לחיבור זה. 

[108] אדם המשלם משכורת או שכר עבודה

[109]התקנה מכוונת למי שהכנסתו פטורה לפי סעיף 9(2)

[110] קרן או קופת תגמולים, קיצבה, פיצויים, חופשה או מטרה אחרת כיוצא באלה, שלא אושרו על ידי הנציב. לאישור מנהל רשות המיסים, ראה סעיף 1.1 לחיבור זה.

[111] מעביד ששילם כספים כאמור, ישלם לפ"ש את המס המגיע ממנו תוך 30 יום מיום התשלום, או מהיום בו קיבל הודעה על ביטול האישור לקופת הגמל, הכל לפי התאריך המאוחר.

[112] התקנה מכונת בעיקר למגבלות המנויים בתקנות 34-38 לתקנות קופות הגמל. לעניין זה ראה 2.9.6-2.12 לחיבור זה .

[113] לעניין זה ראה פס"ד בראל שמוזכר בה"ש 240 חיבור זה. במקרה זה קופת גמל תנכה 35% מהתשלומים ותעביר אותם לפ"ש, תוך שבוע ממועד התשלום לעובד.

[114] במקרה זה קופת הגמל תנכה 25% מהתשלומים ותעביר את התשלומים לפ"ש, תוך שבוע ממועד התשלום לעובד.
 
 
 
(*) כל האמור במאמר זה הינו על דעת הכותב בלבד ואינו משקף את עמדת רשות המסים.





צור קשר
נשמח לעמוד לשרותך | 03-7552500